Lexbase Fiscal

À année particulière, budget particulier. Depuis mars dernier, la crise sanitaire liée au coronavirus a frappé de plein fouet l’économie française.

Il faut dire que les vannes budgétaires ont été largement ouvertes. Et cette politique du « quoi qu’il en coûte », assumée et renouvelée par Emmanuel Macron lors de ces vœux aux Français le 31 décembre va coûter très cher. Cette question de la dette occupe les esprits et n’a cessé de susciter de longs débats lors des discussions budgétaires. Il faut dire que le bal musette des milliards a de quoi donner le vertige.

Près de 200 milliards d’euros, c’est le coût de l’épidémie de la Covid-19 pour les finances publiques depuis mars.

« Quelqu'un va payer un jour », a prévenu à l'Assemblée le président de la commission des Finances Eric Woerth. Le « redressement des finances publiques » fera l'objet de « débats dans les prochaines semaines et les prochains mois », a relevé Olivier Dussopt. Pour le moment en tout cas, le Gouvernement a été clair : pas question d’augmenter les impôts pour rembourser les coûts liés à la crise.

C’est dans cette période d’incertitudes économiques que le projet de loi de finances pour 2021 a été définitivement adopté le 17 décembre 2020. L’adoption du texte sonne la fin d’une longue année budgétaire avec pas moins de quatre budgets rectificatifs en 2020.

La revue Lexbase Fiscal vous propose un tour d’horizon de cette nouvelle loi de finances à travers ce numéro spécial. Bonne lecture !

♦ Denis Fontaine-Besset et Arnauld Spiner, Avocats, GFD-Avocats

Loi de finances pour 2021 : les mesures fiscales concernant les entreprises (N° Lexbase : N5896BYZ)

♦ Damien Falco, Maître de conférences à l’Université de Haute-Alsace

Loi de finances pour 2021 : commentaire des principales mesures concernant la taxe sur la valeur ajoutée (N° Lexbase : N5889BYR)

♦ Matthieu Toret, Avocat, cabinet Enerlex

Loi de finances pour 2021 – Les mesures impactant la fiscalité énergétique (N° Lexbase : N5870BY3)

♦ Laurine Dominici, Doctorante contractuelle chargée de mission d’enseignement – Université d’Aix-Marseille - Centre d’Études fiscales et financières EA 891

Loi de finances pour 2021 : focus fiscalité des particuliers (N° Lexbase : N5868BYY)

♦ Ludovic Lombard, Docteur en droit, Consultant en gestion de services publics, cabinet COGITE

Focus sur les dispositions relatives à la fiscalité locale dans la loi de finances pour 2021 (N° Lexbase : N5873BY8)

♦ Jérôme Germain, Maître de conférences HDR en droit public, Faculté de droit de Metz, IRENEE, Université de Lorraine

Chronique de finances publiques : la loi de finances initiale pour 2021 (N° Lexbase : N5872BY7)

♦ Aurélie Dort, Maître de conférences en droit IRENEE EA 7303, Faculté de droit de Metz, UFR DEA, Université de Lorraine

Finance et fiscalité sociales (N° Lexbase : N5884BYL)

Les finances sociales et la crise (N° Lexbase : N5878BYD)

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Loi de finances • Finances publiques • Budget • Dette • Déficit • Plan de relance

Délibéré en Conseil des ministres le 28 septembre 2020, le projet de loi de finances initiale pour 2021 a été adopté en première lecture par l’Assemblée nationale le 17 novembre puis, après modifications, par le Sénat le 8 décembre. Après l’échec de la Commission mixte paritaire pour trouver un compromis entre les deux assemblées, le texte, soumis à une seconde lecture, a été adopté par l’Assemblée nationale le 15 décembre avant d’être rejeté par le Sénat le 16 décembre.  Le projet de loi de finances initiale a été définitivement adopté le 17 décembre par l’Assemblée nationale à qui le gouvernement avait donné le dernier mot. Saisi par plus de 60 députés et par plus de 60 sénateurs, le Conseil constitutionnel s’est prononcé sur la loi de finances initiale le 28 décembre 2020 (Cons. const., décision n° 2020-813 DC, du 28 décembre 2020, Loi de finances pour 2021 N° Lexbase : A18244B8). Aucune inconstitutionnalité importante n’a été relevée par le Conseil constitutionnel. Seuls quelques cavaliers budgétaires ont été censurés. Le plus intéressant d’entre eux est l’article 177 de la loi déférée qui étendait le droit de visite domiciliaire des douanes aux contrôles en matière d’assistance mutuelle entre États membres de l’Union européenne. Cette disposition ne concernant pas les impositions nationales mais d’un autre pays n’a pas sa place dans une loi financière.

La décision du Conseil constitutionnel rendue, le président de la République a pu promulguer la loi de finances initiale pour 2021 le 29 décembre 2020, publiée au journal officiel du 30 décembre 2020.

Le budget 2021 est construit sur une hypothèse de croissance de 6 % en 2021. Le déficit budgétaire de l’ensemble des administrations publiques nationales est estimé à 8,5 % du PIB. Celui de l’État devrait se situer à plus de 150 milliards d’euros. La dette publique, déjà passée à 119,8 % du PIB en 2020, devrait atteindre 122,4 % du PIB en 2021 (voir notre chronique relative aux lois de finances rectificatives pour 2020). Devant la dégradation des indicateurs économiques et budgétaires, le Haut-Conseil des finances publiques (HCFP) appelle le gouvernement, dans son avis joint au projet de loi de finances initiale, à déposer au Parlement au printemps 2021 un nouveau projet de loi de programmation des finances publiques. La trajectoire actuelle d’évolution du PIB et des finances publiques est en effet caduque et relativise la portée des avis du HCFP sur les projets de lois financières (avis n° HCFP-2020-5, du 21 septembre 2020, relatif aux projets de lois de finances et de financement de la sécurité sociale pour l’année 2021 N° Lexbase : L3096LYC).

Globalement, les effectifs publics restent en 2021 quasiment inchangés (- 427 emplois temps plein). Les grands ministères sont particulièrement choyés. Le budget des armées connaît une augmentation de 1,7 milliards d’euros de ses crédits et l’Éducation nationale bénéficie de 1,4 milliards d’euros supplémentaires. De son côté, le ministère de la Justice voit son budget croître de 8 % (610 millions d’euros), notamment au service de la justice de proximité, et celui de l’Intérieur aura 430 millions d’euros de plus à sa disposition en 2021. 2 000 policiers et gendarmes devraient pouvoir être ainsi recrutés. Dans un souci d’alignement sur les salariés du privé, le jour de carence des agents publics est suspendu jusqu’au 16 février 2021 en cas d’arrêt maladie lié directement à l’épidémie de covid-19.

D’un point de vue formel la loi de finances pour 2021 innove. De façon pionnière au niveau mondial, le budget est présenté selon des critères environnementaux. Cette information enrichit la transparence pour les parlementaires et les citoyens en matière d’impact de l’action publique sur l’environnement. La loi de finances permet ainsi plus aisément de mesurer l’effort de l’État en faveur de la lutte contre le changement climatique et en faveur de la transition énergétique. Une cotation en termes de climat, d’adaptation au changement climatique, de ressource en eau, d’économie circulaire, de lutte contre les pollutions et de promotion de la biodiversité indique l’impact environnemental de la totalité des dépenses budgétaires et fiscales du budget de l’État.

La rénovation énergétique des bâtiments publics et privés (notamment par la prime « MaprimeRénov’ » ou le crédit d’impôt pour les entreprises) ou le développement de l’hydrogène sont particulièrement mis en relief par cette nouvelle présentation budgétaire. Le dispositif « MaprimeRénov’ » est par exemple étendu à de nouveaux bénéficiaires (copopriétaires et bailleurs propriétaires). Toutefois, cette présentation verdie du budget ne sera seulement intéressante qu’au fil des années pour suivre la progression de l’effort avec la montée des difficultés liées au changement climatique. Elle doit en effet être comprise comme un accélérateur pour respecter les objectifs climatiques du pays.

Toujours au titre de l’environnement et de la croissance verte, le bonus écologique pour les véhicules électriques et la prime à la conversion sont rendus plus intéressants à partir de juillet 2021 puis de janvier 2022. Un nouveau crédit d’impôt encourage le développement d’un réseau de bornes de recharge sans lesquels les voitures électriques demeurent peu attractives. Ce crédit d’impôt remplace le crédit d’impôt pour la transition énergétique (le CITE) qui arrive à terme le 31 décembre 2020. Le malus auto sur les véhicules qui rejettent le plus de CO2 est alourdi pendant 3 ans. Un amendement du gouvernement prévoit un malus automobile pénalisant les véhicules de plus de 1,8 tonnes à partir de 2022. Les députés ont relevé de 400 à 500 euros le plafond du forfait mobilités durables déductible de l’impôt sur le revenu. Ce forfait a été instauré par la loi d’orientation des mobilités (loi n° 2019-1428, du 24 décembre 2019, d’orientation des mobilités N° Lexbase : L1861LUH). Les sénateurs ont ajouté au texte initial un crédit d’impôt pour inciter les entreprises agricoles à sortir du glyphosate en 2021 et en 2022. Ce crédit d’impôt sera financé pour l’État par une taxe additionnelle aux droits prévus aux articles 575 (N° Lexbase : L9668KXD) et 575 A (N° Lexbase : L6338LUB) du Code général des impôts (taxe sur la consommation de tabac).

Au-delà de ces mesures écologiques, la loi de finances initiale pour 2021 vise principalement à relancer la croissance après la crise pandémique de 2021 qui a durement touché l’économie française non seulement lors de la première vague mais aussi lors du reconfinement.

La loi de finances initiale met en place une grande partie du plan de relance annoncé par le Gouvernement en septembre 2020. Ce plan de relance, dit « France relance », est tout particulièrement concrétisé par une nouvelle mission budgétaire au sein du budget général de l’État. Cette mission « Plan de relance » ouvre 36,4 milliards d’euros d’autorisation d’engagement. Elle est composée de trois programmes budgétaires :

• l’écologie (18,4 milliards d’euros),
• la cohésion (12 milliards d’euros)
• et la compétitivité (6 milliards d’euros).

À ces crédits, il faut ajouter les 11 milliards d’euros prévus par la mission « Investissements d’avenir » pour 2021 et 2022. D’autres dépenses de relance sont portées par la loi de financement de la sécurité sociale pour 2021 (A. Dort, Finance et fiscalité sociales, Lexbase Fiscal, janvier 2021, n° 849 (N° Lexbase : N5884BYL) et par des opérateurs publics comme Bpifrance (à hauteur de 2 milliards d’euros) ou la Banque des territoires (à hauteur de 3 milliards d’euros).

Ce plan de relance ambitionne tout d’abord de renforcer la compétitivité des entreprises hexagonales. Les impôts de production sont réduits de 10 milliards d’euros à partir de 2021. Les impôts de production regroupent toutes les impositions pesant sur la masse salariale, l’investissement et le capital productif. En contrepartie, les entreprises de plus de 50 salariés devront présenter des indicateurs de transparence en matière d’écologie, de parité et de gouvernance. L’Opposition aurait souhaité des conditions plus exigeantes face à un tel effort fiscal de l’État. Toujours pour soutenir la compétitivité des entreprises en 2021, l’impôt sur les sociétés (IS) est ramené à 27,5 % pour les grandes entreprises et à 26,5 % pour les entreprises réalisant un chiffre d’affaire inférieur à 250 millions d’euros. Cette diminution s’inscrit dans une politique de réduction de l’IS au fil du quinquennat actuel. (voir notre chronique relative à la loi de finances pour 2020). Certaines PME (petites et moyennes entreprises) continueront à bénéficier d’un taux réduit de 15 % d’IS. Les fonds propres des entreprises les plus petites et des ETI (entreprises de taille intermédiaires) sont renforcés par la possibilité de souscrire des prêts participatifs. Ces prêts participatifs prévus à hauteur de 20 milliards d’euros vont être garantis par l’État. Ils seront distribués aux entreprises ciblées par les banques commerciales. Seules les entreprises présentant un potentiel de rebond et non les entreprises déjà en difficultés pourront bénéficier de ces prêts. De surcroît, le fonds de solidarité pour les entreprises est prolongé au moins jusqu’en juin 2021 et abondé de 7 milliards d’euros.

Le plan de relance contient aussi de nombreuses mesures en faveur de l’emploi et de la cohésion sociale et territoriale. D’une part, plusieurs programmes sont destinés à soutenir spécifiquement les jeunes pendant la crise actuelle (augmentation des formations qualifiantes et des embauches en alternance, garantie jeune et bourses). D’autre part, les subventions des associations de lutte contre la pauvreté sont largement en hausse. Le Sénat a par ailleurs prolongé en 2021 le relèvement à 1 000 euros du dispositif Coluche qui accorde une déduction fiscale supplémentaire en-dessous (CGI, art. 238 bis N° Lexbase : L0419LP9). Enfin, le financement du chômage partiel de droit commun et pour l’activité partielle de longue durée (APLD) est doté de 11 milliards d’euros en 2021 afin de permettre aux entreprises de conserver leurs employés en vue de la reprise. L’APLD se distingue du chômage partiel de droit commun ou activité partielle de droit commun (APDC). L’APDC est destinée aux besoins ponctuels des entreprises (deux fois trois mois) tandis que l’APLD permet une indemnisation du salarié pendant 2 ans. Son indemnisation à 70 % du salaire brut jusqu’à 4,5 SMIC est partagée entre l’État (85 %) et l’employeur (15 %). En revanche, l’amendement proposé par l’Opposition pour indexer plus finement le barème de l’impôt sur le revenu sur l’inflation afin d’éviter que des ménages supplémentaires n’y soient assujettis pendant la crise a été rejeté.

Le plan de relance prévoit enfin un soutien important en direction des collectivités locales. Ce soutien est d’autant plus nécessaire que la fiscalité locale se trouve particulièrement affectée par la réduction des impôts de production engagée par l’État. La part régionale de la CVAE (cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises) va ainsi être supprimée. À titre de compensation, les régions vont bénéficier d’une fraction équivalente de TVA (taxe sur la valeur ajoutée), soit près de 10 milliards d’euros. Toujours pour soulager les entreprises, la TFPB (taxe foncière sur les propriétés bâties) des établissements industriels va être divisée par deux et le plafonnement de la CET va être abaissé. Ici aussi, l’État s’est engagé à compenser ces deux dernières mesures qui représentent 3,3 milliards d’euros.

Malgré ces compensations, la situation des collectivités territoriales demeure incertaine pendant la crise. Leurs recettes diminuent et leurs dépenses augmentent. Dans ce contexte, l’État démultiplie les gestes en faveur des collectivités locales. Le fonds de stabilité des départements est renforcé afin de financer la hausse des dépenses liées au RSA (revenu de solidarité active). Les régions vont bénéficier de crédits pour soutenir l’investissement local. Un amendement des députés prolonge en 2021 la clause de sauvegarde du bloc communal (communes et intercommunalités). Cette clause de sauvegarde a été instituée par la troisième loi de finances rectificative de 2020 (loi n° 2020-935, du 30 juillet 2020, de finances rectificative pour 2020, art. 21 N° Lexbase : L7971LXI). Elle prévoit que l’État, en-dessous d’un certain seuil, compense les pertes de recettes fiscales liées à l’épidémie. La part de DGF (dotation globale de fonctionnement) versée par l’État aux collectivités concernées est ainsi augmentée à concurrence de la perte subie. Cette compensation sera aussi financée par une taxe additionnelle sur la consommation de tabac. Contrairement à 2020, les recettes domaniales sont en revanche exclues du dispositif en raison du moindre confinement par rapport à 2020. Le montant de crédits prévu par la loi de finances initiale pour financer cette clause de sauvegarde est fixé à 200 millions d’euros pour 2021.

Pour finir, les concours financiers de l’État aux collectivités locales s’élèveront en 2021 à 50,3 milliards d’euros de crédits de paiement en 2021 contre 49,1 milliards d’euros dans la loi de finances initiale pour 2020. Stable par rapport à la loi de finances initiale pour 2020, la DGF, qui représente le principal concours financier de l’État aux collectivités locales, se situe à 26,8 milliards d’euros (18,3 pour le bloc communal et 8,5 pour les départements).

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À la suite de l’arrêt du Conseil constitutionnel du 28 décembre 2020 (Cons. const., décision n° 2020-813 DC, du 28 décembre 2020, Loi de finances pour 2021 N° Lexbase : A18244B8), la loi de finances pour 2021 été promulguée le 29 décembre 2020.

Vous trouverez ci-dessous les principales mesures fiscales de la loi de finances pour 2021 concernant la fiscalité directe des entreprises.

Le Conseil constitutionnel qui a été saisi sur certaines mesures incluses dans la loi de finances pour 2021, n’a invalidé aucune des mesures décrites ci-dessous et n’a prononcé aucune réserve sur celles-ci.

I. Mesures concernant l’impôt sur les sociétés

A - Sursis d’imposition à l’occasion du transfert d’éléments d’actifs d’une comptabilité auxiliaire d’affectation PERP pour rejoindre une comptabilité auxiliaire d’affectation PER

Le transfert par les entreprises d'assurances dans une comptabilité auxiliaire d'affectation d'éléments d'actifs dans le cadre de certains plans d’épargne est assimilé à une cession mais bénéficie d’un sursis d’imposition.

La loi Pacte (loi n° 2019-486, du 22 mai 2019, relative à la croissance et la transformation des entreprises N° Lexbase : L3415LQK), a mis en place de nouveaux contrats d’épargne retraite appelés « Plans d’épargne retraite » (PER). Les détenteurs de produits d’épargne retraite, y compris de plans d’épargne retraite populaire (PERP), ont la possibilité de transférer leur épargne vers ce nouveau type de plans.

L’article 7 étend le sursis d’imposition à ces transferts.

B - Extension temporaire du crédit d’impôt en faveur des investissements productifs en outre-mer aux entreprises en difficulté

Les investissements productifs en outre-mer font l’objet d’un crédit d’impôt sur l’impôt sur le revenu ou l’impôt sur les sociétés prévu à l’article 244 quater W du Code général des impôts (N° Lexbase : L7534LXC). Le bénéfice de ce crédit d’impôt est toutefois subordonné au respect du règlement européen général d’exemption par catégorie (RGEC) du 17 juin 2014 et ne s’applique pas aux entreprises en difficulté.

L’article 15 de la loi de finances prévoit, à titre dérogatoire, temporaire et sous certaines conditions, l’application du crédit d’impôt aux entreprises en difficulté. Le bénéfice de ce crédit d’impôt devra faire l’objet d’une décision individuelle d’autorisation de la part de la Commission européenne.

Cette disposition est applicable aux investissements dont le fait générateur de l’aide fiscale intervient entre le 1^er janvier 2021 et le 31 décembre 2022.

C - Renforcement des obligations de distribution des SIIC en cas de fusion

Selon l’article 208 C bis du CGI (N° Lexbase : L8447LHC), en cas de fusion entre sociétés d’investissements immobiliers cotées (SIIC), sous le régime de faveur des fusions, la société absorbante doit distribuer 60 % de la plus-value d’annulation des titres (boni de fusion).

L’article 16 de la loi de finances porte cette portion à 70 % pour les exercices clos à compter du 31 décembre 2020.

D - Prorogation du régime de faveur des cessions de locaux professionnels destinés au logement

Sous certaines conditions prévues à l’articles 210 F du CGI (N° Lexbase : L6214LUP), les plus-values réalisées par les sociétés soumises à l’impôt sur les sociétés sur les cessions de leurs locaux peuvent bénéficier d’un taux réduit de 19 % lorsque le cessionnaire s’engage à transformer l’immeuble en locaux d’habitation dans les quatre ans qui suivent la clôture de l’exercice de l’acquisition.

Cet avantage applicable jusqu’au 31 décembre 2020 est prorogé par l’article 25 de la loi de finances et s’applique aux cessions réalisées jusqu’au 31 décembre 2022 et aux promesses de ventes (unilatérales et synallagmatiques) conclues entre le 1^er janvier 2021 et le 31 décembre 2022, à condition que la cession soit réalisée au plus tard le 31 décembre 2024.

Par ailleurs, cet avantage était applicable uniquement lorsque le cessionnaire relevait de certaines catégories (personne morale soumise à l'impôt sur les sociétés dans les conditions de droit commun, organisme d'habitations à loyer modéré…). Afin de tenir compte d’un arrêt du Conseil constitutionnel qui avait jugé cette restriction contraire à la Constitution (Cons. const., décision n° 2020-854 QPC, du 31 juillet 2020 N° Lexbase : A89613RC), le cessionnaire peut dorénavant être toutes personnes morales, indépendamment de son statut juridique ou fiscal. Toute exigence relative à la qualité juridique ou fiscale du cessionnaire a été supprimée.

Enfin, l’article 17 de la loi de finances assouplit le régime et permet à l’acquéreur de demander à l’administration une prolongation d’un an, renouvelable une fois, du délai de quatre ans de réalisation des travaux.

L’amende en cas de non-respect de l’engagement fixée à 25 % du prix de cession est remplacée par une amende égale à l’économie d’impôt réalisée.

E - Augmentation du plafond pour les entreprises pouvant bénéficier du « taux réduit PME »

Selon le premier alinéa du b du I de l’article 219 du CGI (N° Lexbase : L6218LUT), les petites et moyennes entreprises dont le chiffre d’affaires est inférieur à 7,63 millions d’euros et qui remplissent certaines conditions s’agissant de la détention de leur capital, bénéficient, en matière d’impôt sur les sociétés, du « taux réduit PME » de 15 % sur les 38.120 premiers euros de bénéfice.

L’article 18 de la loi de finances porte la limite de chiffre d‘affaires à 10 millions d’euros. Pour les groupes intégrés, ce chiffre est apprécié en faisant masse de l’ensemble des chiffres d’affaires des sociétés du groupe.

F - Extension des dispositifs fiscaux applicables aux sociétés soumises à une procédure collective aux sociétés engagées dans une procédure de conciliation

Un abandon de créance à caractère commercial doit en principe, pour être fiscalement déductible, être réalisé dans l’intérêt de l’entreprise créancière. Mais par application du 8° du 1 de l’article 39 du CGI (N° Lexbase : L7516LWB), l’abandon de créance à caractère commercial est systématiquement déductible lorsqu’il est consenti dans le cadre d’un plan de sauvegarde ou de redressement.

Parallèlement, selon l’article 220 quinquies du CGI (N° Lexbase : L9172LNZ), les entreprises faisant l’objet d’une procédure collective peuvent bénéficier d’un remboursement anticipé de la créance qu’elles détiennent sur l’État au titre du report en arrière de déficits.

Dans une logique d’aide aux entreprises en difficulté, l’article 19 de la loi de finances élargit ces deux dispositifs fiscaux aux entreprises faisant l’objet d’une procédure de conciliation.

Ces mesures sont applicables aux abandons de créances et aux créances de report en arrière constatés à compter du 1^er janvier 2021 et donc pour les créances de report en arrière celles constatées au titre des exercices clos à compter du 31 octobre 2020.

G - Crédit d’impôt pour abandons de loyers

L’article 20 de la Loi de finances prévoit un crédit d’impôt de 50 % des abandons de loyers échus au titre du mois de novembre 2020 consentis, au plus tard le 31 décembre 2021, par les bailleurs, personne physique domiciliée en France ou morale assujettie à un impôt sur le résultat.

L’entreprise locataire doit :

• avoir un effectif inférieur à 5 000 salariés en tenant compte de l’ensemble des salariés des entités liées au sens de l’article L. 233-3 du Code de commerce (N° Lexbase : L5817KTM). Cette condition n’est pas applicable aux associations mais celles-ci doivent être assujetties aux impôts commerciaux ou employer au moins un salarié ;
• avoir été fermée administrativement ou appartenir à un secteur particulièrement touché par la crise sanitaire ;
• ne pas être déjà en difficulté au 31 décembre 2019. Cette condition n’est pas applicable au micro et petites entreprises ;
• ne pas être en liquidation judiciaire au 1^er mars 2020.

Lorsque l’effectif de la société locataire est égale ou supérieure à deux cent cinquante salariés, le montant de l’abandon de loyer n’est toutefois retenu qu’à hauteur des deux tiers.

En présence de liens de dépendance entre le bailleur et le locataire au sens de l’article 39-12 du CGI, la preuve de l’existence de difficulté de trésorerie du locataire est exigée.

L’excédent de crédit d’impôt non utilisé est restitué.

Le crédit d’impôt ne peut être cédé en dehors des cessions prévues par les articles L. 313-23 (N° Lexbase : L9528LGY) à L. 313-35 (N° Lexbase : L9269DYX) du Code monétaire et financier prévoyant les modalités de cession de créances à titre de garantie de concours bancaires.

Dans le cadre de groupes de sociétés fiscalement intégrées le crédit d’impôt des filiales est substituées aux sociétés mères pour l’utilisation du crédit d’impôt.

Le montant de l’aide est plafonné selon les modalités prévues par la Communication de la Commission « Encadrement temporaire des mesures d’aide d’État visant à soutenir l’économie dans le contexte actuel de la flambée de COVID-19 » (2020/C 91 I/01). Notamment, l’aide ne peut pas n’excéder 800 000 euros par entreprise.

Le crédit d’impôt devra être déclaré sur un formulaire fourni par l’administration dans les mêmes délais que la déclaration de résultats.

H - Aides à la culture

La loi de finances renforce les régimes de crédit d’impôt en faveur de la culture :

Crédit d’impôt production phonographique : prévu à l’article 220 octies du CGI (N° Lexbase : L8502LX8), ce crédit d’impôt accorde un crédit d’impôt égal à 15 % (porté à 30 % pour les PME) du montant total des dépenses éligibles de production d’un disque ou de vidéo musiques.

L’article 21 de la loi de finances proroge ce régime jusqu’au 31 décembre 2024 et le renforce en augmentant le taux de crédit d’impôt à 20 %, porté à 40 % pour les PME.

Par ailleurs ce même article élargit les dépenses éligibles de production et de développement et augmente le plafond des dépenses de développement éligibles de 350 000 euros à 700 000 euros.

La somme des crédits d’impôt phonographiques est plafonnée à 1,1 million d’euros par entreprise et exercice. Pour déterminer ce plafond, quel que soit le nombre d'œuvres produites ouvrant droit au bénéfice de l’avantage fiscal. La Loi de finances porte ce plafond à 1,5 million d’euros.

Ces nouvelles dispositions s’appliquent aux demandes d’agrément provisoire déposées à compter du 1^er janvier 2021.

Crédit d’impôt théâtre : Le théâtre n’est plus couvert par le crédit d’impôt en faveur des spectacles vivants.

L’article 22 de la loi de finances instaure à l’article 220 sexdecies du CGI un crédit d’impôt spécifique au théâtre égal à 15 % des dépenses éligibles (porté à 30 % pour les PME). Il est plafonné à 750 000 euros par entreprise et par exercice.

Pour être éligible, la production doit présenter des coûts de création majoritairement engagés sur le territoire français, constituer la première exploitation d’un spectacle caractérisé par une mise en scène et une scénographie nouvelles et qui n’a pas encore donné lieu à représentations, présenter au moins six artistes sur un plateau, être interprété par une équipe d’artistes composée à 90 % au moins de professionnels et être programmée pour plus de vingt dates sur une période de douze mois consécutifs dans au moins deux lieux différents.

Les dépenses retenues comprennent, pour les soixante premières représentations, les salaires et charges sociales, frais de personnel non permanents, redevances aux organismes de gestion collectives des droits d’auteurs, frais de locations de salles et de matériel ou d’achat de petit matériel utilisés directement dans le cadre du spectacle ou à des fins d’accueil, les amortissements des immobilisations corporelles ou incorporelles utilisées exclusivement dans le cadre du spectacle, les frais d’assurance d’annulation ou du matériel, dépenses de tournée ou de promotion du spectacle et dépense de numérisation de tout ou partie du spectacle. Elles sont limitées à 500 000 euros par spectacle.

Ces nouvelles dispositions s’appliquent aux demandes d’agréments déposées à compter du 1^er janvier 2021.

Crédit d’impôt spectacles vivants : Prévu à l’article 220 quindecies du CGI (N° Lexbase : L8493LXT), ce crédit d’impôt de 15 % des dépenses éligibles (porté à 30 % pour les PME) est accordé sur agrément au titre de la création, exploitation et numérisation de spectacles vivants (concerts, comédies musicales, one man shows…).

Ce crédit d’impôt est prorogé par l’article 23 de la loi de finances jusqu’au 31 décembre 2024.

Ce crédit d’impôt est en principe limité aux spectacles comprenant au moins quatre représentations dans un moins trois lieux différents. Au titre de 2021 et 2020, ces seuils sont réduits temporairement à deux représentations dans deux lieux différents. Cette dérogation s’applique aux demandes d’agrément provisoires déposées entre le 1^er janvier 2021 et le 31 décembre 2022 ainsi qu’à certains spectacles ayant bénéficié d’un agrément provisoire avant le 1^er janvier 2021 à condition que les organisateurs puissent justifier, lors de la demande d’agrément définitif, que des représentations ont été annulées à compter du 4 mars 2020 en raison de la crise sanitaire.

Crédit d’impôt cinéma et audiovisuel : Prévu à l’article 220 sexies du CGI (N° Lexbase : L6219LUU), ce crédit d’impôt de 25 % est étendu par l’article 118 de la loi de finances à l’adaptation audiovisuelle de spectacles et renforcé pour les documentaires.

Le crédit d’impôt est en principe soumis à un plancher de dépenses éligibles de 2 000 euros. Pour l’adaptation audiovisuelle de spectacles, ce plancher est abaissé à 1 000 euros pour les œuvres d’une durée supérieure à 90 minutes et 1 250 euros pour les œuvres comprises entre 60 et 90 minutes.

Par ailleurs, l’article 145 de la loi de finances bonifie le taux du crédit d'impôt pour dépense de production d'œuvres cinématographiques et audiovisuelles applicable aux documentaires, qui passerait de 20 % à 25 % des dépenses de production et réhausse le montant du plafonnement applicable qui passe de 1 150 à 1 450 euros par minute produite et livrée.

Crédit d’impôt international, dit « C2i » : Prévu à l’article 220 quaterdecies du CGI (N° Lexbase : L6221LUX), ce crédit d’impôt concerne les œuvres cinématographiques ou audiovisuelles dont la production est initiée par une société étrangère et dont tout ou partie de la fabrication a lieu en France. Il est prorogé par l’article 146 de la loi de finances jusqu’en 2024.

I - Aménagement du crédit investissement en Corse

Selon l’article 244 quater E du CGI (N° Lexbase : L0543LPS), les PME qui réalisent certains investissements productifs en Corse pour les besoins d'une activité industrielle, commerciale, artisanale, agricole ou libérale peuvent bénéficier d’un crédit d’impôt égal à 20 % du prix de revient des investissements.

Les travaux de construction et de rénovation des établissements de santé privés et affectés aux activités de soins sont rajoutés aux investissements éligibles par l’article 24 de la loi de finances pour les travaux réalisés à compter du 1^er janvier 2021.

J - Exonération d’impôt sur les bénéfices et de cotisations sociales pour l’aide exceptionnelle aux travailleurs indépendants

Dans le contexte de la crise sanitaire l’article 10 de loi n° 2020‑734 du 17 juin a fixé les règles applicables à la mobilisation des réserves financières du régime de retraite du Conseil de la protection sociale des travailleurs indépendants (CPSTI), des sections professionnelles de la Caisse nationale d’assurance vieillesse des professions libérales et de la caisse nationale des barreaux français pour apporter une aide financière exceptionnelle aux travailleurs indépendants.

L’article 26 de la loi de finances exonère d’impôt et de cotisations sociales, les aides perçues par les indépendants de ces organismes dans le cadre de la crise sanitaire.

K - Crédit d’impôt en faveur des PME pour la rénovation énergétique des locaux

L’article 27 de la loi de finances octroie aux PME un crédit d’impôt de 30 % plafonné à 25 000 euros au titre des dépenses engagées entre le 1^er octobre 2020 et le 31 décembre 2021 pour la rénovation énergétique à usage tertiaire dont elles sont propriétaires ou locataires et qui sont affectées à l’exercice de leur activité industrielle, commerciale, artisanale, libérale ou agricole.

L - Extension du régime d’imputation sur une base élargie des déficits transférés dans l’hypothèse d’une fusion intervenant avant la cessation de l’ancien groupe

En cas d'absorption ou de scission de la société mère d’un groupe d’intégration fiscale, le groupe cesse d’exister. Les déficits d’ensemble accumulés par la société mère absorbée peuvent être transférés, sur agrément mais deviennent en principe des déficits utilisables uniquement par les sociétés bénéficiaires de l’apport (la société absorbante ou les sociétés bénéficiaires de la scission).

En cas de création d’un ou de nouveaux groupes d’intégration fiscale, selon l’article 223 I du CGI (N° Lexbase : L6225LU4), ces déficits peuvent néanmoins être imputés sur les bénéfices individuels des sociétés membres de ces groupes, mais également sur ceux des sociétés qui étaient membres de l’ancien groupe et sont devenues membres du nouveau groupe (imputation des déficits sur base élargie).

L’article 30 de la loi de finances complète cet article et étend, au exercices clos à compter du 31 décembre 2020, cette solution au cas des restructurations du groupe où une fusion ou une opération assimilée intervient non pas après la cessation de l’ancien groupe mais avant qu’il y soit mis fin. Cette extension permet notamment l’imputation sur base élargie de la quote-part du déficit d’ensemble de l’ancien groupe imputable à une société ayant été absorbée avant la cessation de l’ancien groupe par une autre société de l’ancien groupe est ainsi appelée à rejoindre le nouveau groupe.

Le dispositif aménage aussi les conditions de transfert sur agrément de déficits et des charges financières inemployées provenant de sociétés absorbées ou scindées au sein d’un précédent groupe.

La sortie d’une société retenue pour l’application de l’imputation sur base élargie entraînera désormais non seulement l’impossibilité d’imputer les déficits en provenance de cette société mais aussi ceux qui lui auront été transférés dans le cadre d’une fusion ou d’une scission, sauf si cette sortie s’opère par fusion ou scission placée sous le régime fiscal de faveur avec une autre société du groupe.

M - Neutralisation des réévaluations libres des actifs

Les entreprises ont la possibilité de réévaluer leurs actifs immobilisés corporels qui se seraient appréciés. Cette option comptable est souvent utilisée par les entreprises afin d’améliorer leurs fonds propres. Les plus-values ainsi dégagées sont, en principe, imposables immédiatement.

L’article 31 de la loi de finances créé un nouvel article 238 bis JB du CGI qui autorise sur option et à titre exceptionnel jusqu’au 31 décembre 2022, à procéder à de telles réévaluations sans imposition immédiate :

• les écarts de réévaluations sur les immobilisations amortissables seront fiscalement étalés, par parts égales, sur quinze ans pour les immeubles et cinq ans pour les autres immobilisations amortissables, la fraction non encore amortie étant réintégrée au titre de l’année de cession de l’actif ;
• les écarts de réévaluations des immobilisations non amortissables bénéficieront d’un sursis d’imposition jusqu’à la cession de ces biens.

La société qui procède à une telle réévaluation devra calculer les amortissements et les plus ou moins-values sur les actifs ainsi réévalués sur leur nouvelle valeur.

Dans le cadre de l’intégration fiscale et dans le silence du texte la question reste posée de l’impact de la mesure sur l’impossibilité d’imputer les déficits pré-intégration sur les profits de réévaluation.

Le présent dispositif fiscal devrait être sans incidence sur l’impact de la réévaluation sur le montant des capitaux propres retenus pour le calcul de la participation des salariés.

Un état de suivi est prévu par le texte pour être joint aux déclarations de résultats déposées au titre des exercices de réévaluation et suivants.

N - Assouplissement des règles applicables aux apports de créances rachetées à une valeur décotée

Lorsqu'un repreneur rachète à une valeur décotée auprès d'un tiers des créances détenues sur une société cible puis les incorpore au capital de cette société, il est en principe imposé sur le montant correspondant à l'écart entre la valeur de rachat des créances et la valeur comptable des actions souscrites qui ne peut être inférieure à la valeur nominale des créances apportées.

Néanmoins, selon le VII bis de l’article 209 du CGI, la base d’imposition peut être limitée à l’écart entre la valeur de rachat de la créance et la valeur réelle des titres reçus, à la condition que la société créancière initiale ne soit liée, au sens de l'article 39, 12 du CGI, ni à la société débitrice, ni à la société rachetant la créance. Ceci permet de garantir que ces opérations ont une réelle justification économique.

Ces liens de dépendance sont appréciés à la date d’acquisition des titres et au cours des douze mois qui précèdent et qui suivent cette date. Or, lorsqu’il existe des liens de dépendance entre le créancier d’origine et la société débitrice, cette exigence aboutit à ce que le repreneur attende un délai de douze mois à compter de l’acquisition de la créance pour recapitaliser la société débitrice afin d’éviter l’imposition d’un profit largement théorique.

L’article 32 de la loi de finances supprime cette condition sur l’absence de liens entre le créancier d’origine, autre que la société apporteuse, et la société débitrice lorsque celle-ci fait l’objet d’un protocole de conciliation constaté ou homologué dans les conditions prévues par la loi, d’un plan de sauvegarde ou d’un plan de redressement.

Ces dispositions sont applicables aux exercices clos à compter du 31 décembre 2020.

O - Neutralisation des opérations de « lease-back »

L’article 33 de la Loi de finances complète l’article 39 novodecies du CGI (N° Lexbase : L1090IE4) et prévoit que les entreprises, relevant de l’impôt sur les sociétés ou de l’impôt sur le revenu, qui se refinancent par cession de leurs immeubles affectés à leur activité opérationnelle, pour les reprendre simultanément en location avec option d’achat, pourront étaler l’imposition de la plus-value de cession sur la durée du contrat de crédit-bail, dans la limite de quinze ans.

L’étalement cesse en cas de résiliation ou de cession du contrat ou de cessation de l’entreprise.

Cette mesure d’applique aussi aux immeubles détenus par des société relavant de l’article 8 du CGI (N° Lexbase : L1176ITQ) pour la quote-part de leur résultat qui est imposée entre les mains de leurs associés entreprises.

Cette mesure temporaire est applicable du 1^er janvier 2021 jusqu’au 30 juin 2023, pour les opérations de financement précédées d’un accord de financement accepté par le crédit-preneur à compter du 28 septembre 2020 et au plus tard le 31 décembre 2022.

P - Suppression progressive de la majoration de 25 % des entreprises qui n’adhèrent pas à un organisme de gestion agréé (« OGA »)

Les OGA exercent un contrôle de la comptabilité et des déclarations fiscales et comptables des entreprises ayant une activité commerciale, agricole ou libérale, soumises à l’impôt sur le revenu. Selon le 7 de l’article 158 du CGI (N° Lexbase : L7516LXN), la base imposable des entreprises qui n’ont pas adhéré à un tel organisme est actuellement majorée de 25 %.

L’article 34 de la loi de finances prévoit d’abaisser progressivement cette majoration avant de la supprimer entièrement au titre des exercices clôturés en 2023.

Q - Aménagement au crédit d’impôt recherche (CIR) et du crédit d’impôt innovation (CII)

L’article 35 de la loi de finances aménage le CIR prévu à l’article 244 quater B du CGI (N° Lexbase : L7685LU8) et en particulier, supprime le dispositif de doublement d'assiette qui avait été instauré en 2004 dans le but d'inciter à la synergie entre la recherche publique et la recherche privée. Ces dépenses concernées étaient celles confiées à :

• des organismes de recherche publics ;
• des établissements d'enseignement supérieur délivrant un diplôme conférant un grade de master ;
• des fondations de coopération scientifique agréées ;
• des établissements publics de coopération scientifique ;
• des fondations reconnues d'utilité publique du secteur de la recherche agréées ;
• des associations régies par la loi du 1^er juillet 1901 ayant pour fondateur et membre un organisme de recherche publics ou un établissement d'enseignement supérieur ;
• des instituts techniques liés aux professions mentionnées à l'article L. 830-1 du Code rural (N° Lexbase : L4654I47) et de la pêche maritime, ainsi qu'à leurs structures nationales de coordination ;
• des communautés d'universités et établissements ;
• des stations ou fermes expérimentales dans le secteur de la recherche scientifique et technique agricole, ayant pour membre une chambre d'agriculture départementale ou régionale.

Les organismes de recherche publics ou assimilés demeurent éligibles à la sous-traitance, qui se fera désormais selon les mêmes modalités que celles prévues pour la sous‑traitance privée, pour les dépenses engagées à compter du 1^er janvier 2022. Le plafond des dépenses sous-traitées jusqu’alors de 10 millions d’euros, majoré de 2 millions d’euros pour les dépenses de recharges confiées aux organismes mentionnés plus haut, est supprimé.

Le taux majoré de CIR au profit des entreprises situées en Corse est supprimé, faute d’accord de la Commission européenne. En contrepartie, le taux de 20 % du CII est relevé à 35 % pour les PME et 40 % pour les petites entreprises situées en Corse.

Enfin, l’article 8 supprime la possibilité pour l’administration fiscale de solliciter l’Agence nationale de la recherche dans le cadre de la procédure du « rescrit CIR ».

R - Report d’imposition au titre des transmission de titre à des fondations actionnaires

La loi Pacte a institué les « fonds de pérennité », inspirés fondations philanthropiques dites actionnaires. Ces fonds, constitués par l’apports gratuits de titres de capital ou de parts sociales, ont pour objet d’animer et de contribuer à la pérennité des entreprises transmises.

Ces fonds peuvent être reconnus comme fondation reconnue d'utilité publique (FRUP), une forme d’organisme à but non lucratif, qui n’est, en principe, pas assujettie à l’impôt sur les sociétés.

L’article 144 de la loi de finances pour 2020 avait institué un sursis d’imposition de la plus-value de transmission des parts sociales ou titres de capital transmis aux fonds de pérennité jusqu’à la cession des titres ou parts par le fonds.

L’article 42 de la loi de finances instaure un régime de neutralité fiscale au profit des apports gratuits de titres de capital ou de parts sociales à des fondations actionnaires reconnues d’utilité publique. La plus-value peut bénéficier d’un report d’imposition et sera imposée au nom de la fondation à la date à laquelle il est mis fin au report. Si la valeur de cession des titres est inférieure à leur valeur lors de la transmission, la plus-value est diminuée de la différence.

Le bénéfice de ce report est soumis à certaines obligations déclaratives. La société apporteuse devra communiquer un état faisant apparaitre le montant des plus-values réalisées et dont l’imposition est reportée. La fondation bénéficiaire, devra communiquer à l’administration fiscale au titre de l’année de transmission des titres et parts et au titre des années suivantes, un état faisant apparaitre les renseignements nécessaires au suivi de la plus-value reportée.

S - Aménagements à certains régimes d’investissements en outre-mer

Suivant l’article 217 duodecies du CGI (N° Lexbase : L9024LNK), les entreprises qui réalisent certains investissements productifs ou locatifs dans les collectivités d’Outre-mer et en Nouvelle-Calédonie peuvent déduire le montant de ces investissements de leur résultat imposable.

L’article 108 de la Loi de finances supprime ce dispositif à compter des investissements réalisés après le 31 décembre 2021 et instaure un nouveau régime sous un nouvel article 244 quater Y du CGI. Le schéma d’investissement proposé fait appel à une entreprise réalisant l'investissement, la société de portage, et une autre exploitant l'investissement (schéma de défiscalisation dit « externalisé »).

Trois types d’investissement sont éligibles : les investissements directs (achats d’un investissement productif neuf éligible), la souscription en numéraire au capital aux sociétés de développement régional, de certaines sociétés concessionnaires ou de sociétés ayant pour objet exclusif la construction de logements neufs et les investissements locatifs dans le logement social ou du secteur intermédiaire.

Selon ce régime, réservé aux entreprises investisseuses soumises à l’impôt sur les sociétés, les entreprises pourront bénéficier d’une réduction de l’impôt sur les sociétés à la condition notamment que les investissements soient mis à la disposition d’une entreprise dans le cadre d’un contrat de location revêtant d’un caractère commercial pour une durée au moins égale à cinq ans (ou pour la durée normale d'utilisation du bien loué si elle est inférieure) et que 80 % de l’avantage en impôt ainsi procuré soit rétrocédé à l’entreprise locataire sous forme de diminution du loyer et du prix de cession du bien.

Le non-respect de ces conditions entraîne la reprise de l’avantage fiscal.

Les activités agricoles, industrielles, commerciales ou artisanales sont éligibles, à l'exception des domaines suivants :

• commerce ;
• les cafés, débits de tabac et débits de boisson ainsi que la restauration, à l'exception des restaurants dont le dirigeant ou un salarié est titulaire du titre de maître-restaurateur ainsi que, le cas échéant, des restaurants de tourisme classés ;
• conseils ou expertise ;
• éducation, santé et action sociale ;
• banque, finance et assurance ;
• toutes activités immobilières à l’exception de certains investissements liés au tourisme ou certains logement neufs ;
• la navigation de croisière, la réparation automobile, les locations sans opérateurs, à l'exception de la location directe de navires de plaisance ou au profit des personnes physiques utilisant pour une durée n'excédant pas deux mois des véhicules de tourisme ;
• les services fournis aux entreprises, à l'exception de la maintenance, des activités de nettoyage et de conditionnement à façon et des centres d'appel ;
• les activités de loisirs, sportives et culturelles, à l'exception, d'une part, de celles qui s'intègrent directement et à titre principal à une activité hôtelière ou touristique et ne consistent pas en l'exploitation de jeux de hasard et d'argent et, d'autre part, de la production et de la diffusion audiovisuelles et cinématographiques ;
• les activités associatives ;
• les activités postales.

Certains investissements sont aussi exclus, à savoir l’acquisition de véhicules de tourisme qui ne sont pas strictement indispensables à l’activité de l’entreprise locataire et les installations de production d’électricité utilisant l’énergie radiative du soleil.

Le taux de la réduction d’impôt est fixé à 35 % du montant hors taxe des investissements éligibles (limité à 20 ou 50 % pour certains investissements).

Ces nouvelles dispositions s’appliqueront aux investissements réalisés à compter du 1^er janvier 2022 et jusqu’au 31 décembre 2025.

L’article 109 de la loi de finances assouplit la condition d’affectation exclusive des navires de croisière en zone économique exclusive (ZEE) imposée pour l’éligibilité aux avantage fiscaux prévus pour les sociétés investisseuses dans les conditions de l’article 217 undecies du CGI et du nouvel article 244 quater Y instauré par la présente loi.

T - Prorogation de certains régimes de faveur

Certains régimes de faveurs temporaires sont prorogés :

• la provision spéciale prévue aux articles 39 bis A (N° Lexbase : L9465LHZ) et 39 bis B (N° Lexbase : L9464LHY) du CGI, réservés aux entreprises de presse au titre de certains investissement est prorogé jusqu’au 31 décembre 2023 par l’article 10 de la loi de finances.
• le suramortissement des poids lourds peu polluants, prévue à l’article 39 decies A (N° Lexbase : L7505LXA) du CGI, est prorogé jusqu’au 31 décembre 2024 par l’article 142 de la loi de finances ;
• le suramortissement des navires et bateaux peu polluants, prévue à l’article 39 decies C du CGI (N° Lexbase : L6139LUW) est prorogé jusqu’au 31 décembre 2024 par l’article 143 de la loi de finances ;
• l'exonération d’impôt sur les sociétés, prévus à l’article 44 septies du CGI (N° Lexbase : L4650I7D), au titre de la reprise d’entreprise industrielle en difficulté est prorogée jusqu’au 31 décembre 2021 par l’article 144 de la loi de finances ;
• la réduction d’impôt sur les sociétés, prévu à l’article 220 undecies du CGI (N° Lexbase : L0166IW3), au titre de la mise à disposition d’une flotte de vélos aux salariés est prorogée jusqu’au 31 décembre 2024 par l’article 148 de la loi de finances ;
• le crédit d’impôt agriculture biologique, prévu à l’article 244 quater L du CGI (N° Lexbase : L9473LHC), est prorogé jusqu’au 31 décembre 2022 par l’article 150 de la loi de finances.

U - Rétablissement de la réduction du crédit d’impôt pour la souscription au capital des entreprises de presse

Suivant un article 220 undecies rétabli par l’article 147 de la loi de finances, les entreprises soumises à l’impôt sur les sociétés pourront bénéficier d’une réduction d’impôt égale à 25 % du montant des sommes versées au titre des souscriptions en numéraire au capital de sociétés de presse qui éditent de l’information politique et générale.

Cette réduction d’impôt est applicable aux souscriptions réalisées entre le 1^er janvier 2021 et le 31 décembre 2024.

V - Dons aux unions d’organismes agréés pour le financement de PME

Pour les exercices clos à compter du 31 décembre 2021, l’article 238 bis du CGI est complété par l’article 149 de la loi de finances afin de permettre aux entreprises qui versent des contributions à des organismes agréés pour le financement de PME, de bénéficier d’une réduction d'impôt égale à 60 % de ces montants, dans la limite de dix mille euros ou de cinq pour mille du chiffre d'affaires lorsque ce dernier montant est plus élevé.

W - Reconduction du prêt à taux zéro

Les établissements de crédit et sociétés de financement doivent accorder sous certaines conditions des prêts à taux zéro à des particuliers, en vue de financer l’acquisition ou la construction de leur résidence principale en primo accession.

En contrepartie, ces entreprises bénéficient d’un crédit d’impôt égal à la différence entre la somme actualisée des mensualités dues au titre du prêt ne portant pas intérêt et la somme actualisée des montants perçus au titre d’un prêt de mêmes montant et durée de remboursement, consenti à des conditions normales de taux, à la date d’émission de l’offre de prêt ne portant pas intérêt.

L’article 164 de la loi de finances proroge ce crédit d’impôt jusqu’au 31 décembre 2022.

Par ailleurs, pour les offres de prêt émises à compter du 1^er janvier 2022, le montant total des ressources de l’emprunteur devra être apprécié à la date de l’offre de prêt et non plus au titre de l’avant dernière année précédente.

II. Mesures concernant les impôts locaux – Réduction des impôts de production

Parmi nombre de mesures très ciblées en matière d’impôts et taxes locales, la loi de finances prévoit une baisse de la contribution économique territoriale (« CET ») composée de la cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises (« CVAE ») et de la cotisation foncière des entreprises (« CFE »).

L’article 8 de la loi de finances réduit de moitié le taux de cotisation de la CVAE prévu aux articles 1586 ter (N° Lexbase : L4366LUA) et 1586 quater (N° Lexbase : L4420LCP) du CGI ainsi que certaines cotisations minimales.

En matière de CFE, la valeur locative des établissements industriel est déterminée selon la méthode dite comptable qui repose sur le prix de revient des locaux. Il est ensuite appliqué à cette valorisation un taux d’intérêt, prévu à l’article 1499 du CGI (N° Lexbase : L0268HMU). L’article 29 de la loi de finances réduit de moitié ce taux d’intérêt de 8 à 4 % pour les sols et terrain et de 12 à 6 % pour les constructions et installations.

Nous rappelons que depuis l’adoption de la Loi de finances pour 2019, lorsque la valeur des installations techniques, matériels et outillages présents dans les bâtiments ou sur les terrains et destinés à l'activité ne dépasse pas 500 000 euros, ces bâtiments et terrains ne revêtent pas un caractère industriel. Leur valeur locative sera alors déterminée comme celle des locaux professionnels, c’est-à-dire sur la valeur locative déterminée selon une grille tarifaire.

Pour les locaux professionnels, les modalités de la mise à jour sexennale sont précisées.

Par ailleurs, l’article 120 de la Loi de de finances octroie aux collectivités locales la possibilité d’exonérer pendant trois ans les créations et les extensions d’établissements intervenues à compter du 1^er janvier 2021.

Enfin, la CET (CFE et CVAE comprises) est actuellement plafonnée par l’article 1679 B sexies du CGI à 3 % de la valeur ajoutée de l’entreprise, l’excédent pouvant faire l’objet d’un dégrèvement. Ce plafond est abaissé à 2 %.

III. Autres mesures concernant les entreprises

A - Suppression de certaines obligations d’enregistrement

L’article 635 du CGI (N° Lexbase : L7307LU8) est modifié par l’article 67 de la loi de finances. Certains actes concernant le capital des sociétés, à savoir son amortissement, sa réduction et son augmentation en numéraire, par incorporation de bénéfices, de réserves ou de provision, ne sont plus soumis à un enregistrement. Il en est de même pour la constitution d’un groupement d’intérêt économique.

La suppression de ces formalités, réalisées actuellement gratuitement ne procure aucun avantage pécuniaire mais constitue une économie en formalités et délais. Un enregistrement volontaire notamment pour donner date certaine est toujours possible.

B - Pérennisation du taux réduit de 0,2 % de l’intérêt de retard

Pour tenir compte de la baisse de rendement des placements, la loi de finances rectificative pour 2017 avait réduit le taux de l’intérêt de retard prévu à l’article 1727 du CGI (N° Lexbase : L6953LL4), en matière fiscale, de 0,4 % à 0,2 % par mois jusqu’au 31 décembre 2020.

L’article 68 de la loi de finances fixe définitivement ce taux à 0,2 %.

C - Extension de la réduction du taux de la Tascom aux commerces de petite surface membres d'un groupe et exploités sous une même enseigne

La taxe sur les surfaces commerciales (Tascom) est assise sur la surface de vente des magasins de commerce, quelle que soit la forme juridique de l'entreprise exploitante, qui respecte les conditions cumulatives suivantes :

• présenter une surface supérieure à 400 mètres carrés ;
• avoir été ouverts à compter du 1^er janvier 1960 ;
• être un magasin de détail, à l'exclusion des établissements de commerce de gros avec une clientèle professionnelle ou de collectivités ;
• appartenir à un établissement dont le chiffre d'affaires annuel est supérieur à 460 000 euros.

Ce seuil de 400 mètres carrés ne s'applique pas aux établissements appartenant à un même groupe ou à une même enseigne commerciale.

Des réductions sont prévues au profit :

• des professions dont l'exercice à titre principal requiert des superficies de vente anormalement élevées (vente véhicules automobiles par exemple) ;
• des établissements dont la surface des locaux de vente destinés à la vente au détail est comprise entre 400 mètres carrés et 600 mètres carrés sous réserve que leur chiffre d'affaires annuel par mètre carré n'excède pas 3 800 euros.

L’article 136 de la loi de finances étend, à compter du 1^er janvier 2021, la réduction du taux de la Tascom aux commerces, membres d'un groupe et exploités sous une même enseigne, dont la surface de vente est inférieure à 400 mètres carrés.

Ceci permet de remédier à l’incohérence constatée que les magasins de petite surface (moins de 400 mètres carrés de surface de vente) faisant partie d’un réseau étaient davantage taxés que ceux de moyenne surface (entre 400 et 600 mètres carrés).

D - Abandon de l’exigence d’envoi systématique à l’administration du document récapitulant les positions symétriques en annexe à la déclaration de résultat

Des positions sont qualifiées de symétriques si leurs valeurs ou leurs rendements subissent des variations corrélées telles que le risque de variation de valeur ou de rendement de l'une d'elles est compensé par une autre position, sans qu'il soit nécessaire que les positions concernées soient de même nature ou prises sur la même place, ou qu'elles aient la même durée.

L’article 181 de la loi de finances supprime l’obligation prévue au 3° du 6 de l’article 38 du CGI (N° Lexbase : L6167LUX) d’envoi systématique à l’administration, en annexe à la déclaration de résultats, du document récapitulant ces positions symétriques. Cet état devra toutefois est tenu à disposition de l’administration par l’entreprise.

À défaut d’identification, la déduction du résultat imposable de la perte sur une position non-déclarée peut être refusée. La sanction applicable demeure ainsi inchangée.

La mesure s'applique aux exercices clos à compter du 31 décembre 2020.

E - Prorogation de certains régimes d’exonérations zonées

Certains régimes d’exonérations temporaires d’impôts commerciaux zonés sont prorogés par l’article 223 de la loi de finances jusqu’au 31 décembre 2022 :

• Les zones d'aide à finalité régionale (AFR) correspondent aux territoires de l’Union européenne présentant des retards de développement. L’article 44 sexies du CGI prévoit que les entreprises nouvelles, dont le capital n’est pas détenu pour plus de 50 % par d’autres sociétés, qui s'implantent de manière exclusive dans une AFR, bénéficient d’une exonération d’impôt sur les bénéfices durant deux ans en totalité et partiellement les trois années suivantes à hauteur de 75 %, 50 % et 25 %. L’article 1465 du CGI prévoit une exonération de CFE totale ou partielle sur cinq ans maximum (sur délibération des communes et de leurs EPCI). L’article 1586 nonies du CGI (N° Lexbase : L7568LXL) prévoit une exonération sur la part communale de la CVAE dans les mêmes proportions. Les régions et les départements peuvent aussi décider d'exonérer leur part sur délibération.
• Les zones franches urbaines (ZFU-TE) sont des quartiers de plus de dix mille habitants, situés dans des périmètres géographiques sensibles et défavorisés. L’article 44 octies A du CGI (N° Lexbase : L5619LQ8) prévoit une exonération totalement pendant cinq ans et partiellement les trois années suivantes à hauteur de 60 %, 40 % et 20 % au profit des entreprise qui s’implantent en ZFU-TE, qui remplissent certains critères de taille (avoir moins de cinquante salariés, réaliser un chiffre d’affaires ou avoir un total de bilan inférieur à dix millions d’euros, le capital de l'entreprise et le droit de vote ne doivent pas être détenus pour plus 25 % par une entreprise de plus de deux cent cinquante salariés avec un chiffre d’affaires annuel excédant cinquante millions d’euros ou avec un total de bilan supérieur à quarante-trois millions d’euros) et qui ont au moins la moitié de ses salariés résidant en ZFU-TE.
• Les bassins d’emploi à redynamiser (BER) correspondent à des parties du territoire français, dans le Vallée de la Meuse et Lavelanet, caractérisées par un déclin démographique et par un taux de chômage supérieur au taux national. L’article 44 duodecies du CGI (N° Lexbase : L9166LNS) prévoit que les entreprises qui créent des activités dans de telles zones sont exonérées d’impôt sur les bénéfices à raison des bénéfices provenant de ces activités pendant cinq ans. Sauf délibération contraire de la collectivité territoriale par délibération, l’article 1466 A, 1 quinquies A du CGI (N° Lexbase : L7558LX9) prévoit une exonération de CFE pendant cinq ans à compter de l'année suivant celle de la création de l'établissement dans le BER ou à compter de la seconde année suivant celle de l'extension de l'établissement dans le BER.
• Les zones de revitalisation rurale (ZRR) regroupent à l'échelle nationale un ensemble de communes reconnues comme fragiles sur le plan socio-économique. L’article 44 quindecies du CGI (N° Lexbase : L8648LQD) prévoit que les entreprises de moins de 11 salariés, détenues à moins de 50 % par d’autres sociétés et qui exercent l'ensemble de leurs activités en ZRR, sont exonérées d’impôt sur les bénéfices à raison des bénéfices provenant de ces activités totalement pendant cinq ans puis partiellement les trois années suivantes à hauteur de 75 %, 50 % et 25 %. Sauf décision contraire de la collectivité par délibération, l’article 1465 A du CGI prévoit une exonération portant sur l'ensemble de la CET (CFE et CVAE) sur cinq ans maximum.
• Les bassins urbains à dynamiser (BUD) correspondent à certaines communes du Nord et du Pas-de-Calais appartenant à un ensemble d'établissements publics de coopération intercommunale à fiscalité propre avec au moins 1 million d'habitants, une densité de population supérieure à la moyenne nationale, un revenu médian inférieur à la médiane nationale des revenus médians, un chômage supérieur au taux national et 70 % de la population de chaque établissement public vivant dans ces communes. L’article 44 sexdecies (N° Lexbase : L6431LRM) prévoit que les entreprises qui répondent à la définition de PME au sens communautaire, donc le capital n'est pas détenu, directement ou indirectement, pour plus de 50 % par d'autres sociétés et qui s'implantent de manière exclusive dans un BUD, bénéficient d’une exonération d’impôt sur les bénéfices durant deux ans en totalité et partiellement les trois années suivantes à hauteur de 75 %, 50 % et 25 %. L’article 1463 A prévoit une exonération de CFE, totale pendant sept ans. Les trois années suivantes, l'entreprise bénéficie d'un abattement égal à 75 % la huitième année, 50 % la neuvième année et 25 % la dixième année.
• Les zones de développement prioritaire (ZDP) correspondent aux communes situées dans des régions de France métropolitaine qui appartiennent conjointement :

- Au tiers des régions ayant le taux de pauvreté le plus élevé ;

- Au tiers des régions ayant la part de jeunes de 15 à 24 ans ni en emploi ni en formation la plus élevée ;

- Au tiers des régions ayant la densité de population au kilomètre carré la plus faible ;

- Aux régions dont au moins 30 % de la population vit dans des établissements publics de coopération intercommunale (EPCI) à fiscalité propre qui ressortent en même temps :

• Du tiers des EPCI ayant le taux de pauvreté le plus élevé ;
• Du tiers des EPCI ayant la part de jeunes de 15 à 24 ans ni en emploi ni en formation la plus élevée ;
• Du tiers des EPCI ayant la densité de population au kilomètre carré la plus faible.

L’article 44 septdecies du CGI (N° Lexbase : L8946LNN) prévoit que les entreprises qui répondent à la définition de PME au sens communautaire s'implantant de manière exclusive dans une ZDP, bénéficient d’une exonération d’impôt sur les bénéfices durant deux ans en totalité et partiellement les trois années suivantes à hauteur de 75 %, 50 % et 25 %.

L’article 1463 B du CGI (N° Lexbase : L6476LUE) prévoit une L'exonération CET à moitié de plein droit, et à moitié sur délibération des communes ou EPCI. L’exonération s’applique durant sept ans en totalité et partiellement les trois années suivantes à hauteur de 75 %, 50 % et 25 %.

• Les zones d'aide à l'investissement des petites et moyennes entreprises (ZAIPME) correspondent à des territoires de communes non classées en zone d’aide à finalité régionale.

L’article 1465 B du CGI (N° Lexbase : L1917KG4) permet, sur délibérations des communes et EPCI, d’accorder aux PME au sens communautaire s’y implantant de bénéficier d’une exonération de cotisation foncière pendant une période maximum de cinq ans.

Le bénéfice de ces exonérations est subordonné au respect du Règlement (UE) n° 1407/2013 de la Commission, du 18 décembre 2013, relatif à l'application des articles 107 et 108 du traité sur le fonctionnement de l'Union européenne aux aides de minimis (N° Lexbase : L6868IYZ).

Selon ce Règlement, ce type d’aide d’État n’a pas à être notifié à la Commission de l’Union européenne à la condition que montant total des aides ainsi plafonnées accordées à une entreprise ne puisse excéder un montant global de 200 000 euros. Ainsi, le cumul des exonérations d’IS, de charges sociales et des autres avantages couverts par les règles de minimis et perçus par une entreprise doit toujours rester inférieur à 200 000 euros.

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Loi de finances • Fiscalité des particuliers 

Dans la décision en date du 28 décembre 2020 [1], le Conseil constitutionnel a déclaré la loi de finances pour 2021 conforme à la Constitution malgré la censure de certains articles qualifiés de « cavaliers budgétaires ». Mardi 29 décembre 2020, le président de la République a promulgué la loi n° 2020-1721 de finances pour 2021, elle fut publiée au Journal officiel de la République française le 30 décembre 2020, et donc entrée en vigueur le 1^er janvier 2021. La loi de finances pour 2021 [2] comprend principalement des mesures en lien avec la fiscalité des entreprises et quelques dispositions fiscales applicables aux particuliers. Il s’agira ici d’exposer de manière sommaire les mesures fiscales en lien avec les personnes physiques.

Indexation sur l’inflation du barème de l’impôt sur le revenu pour les revenus 2020 et des grilles de taux par défaut du prélèvement à la source (LF pour 2021, article 2)

L’article 2 de la loi de finances pour 2021 prévoit l’indexation des tranches du barème de l’impôt sur le revenu et des seuils associés sur l’inflation à hauteur de 0,2 %. Comme a pu l’indiquer Bercy dans le projet de loi de finances pour 2021, l’objectif de cette revalorisation est de « neutraliser les effets de l’inflation sur le niveau d’imposition des ménages » [3].

Le barème de l’imposition des revenus perçus en 2020 est le suivant :

Le présent article prévoit également, à compter du 1^er janvier 2021, d’ajuster les limites des tranches de revenus des grilles de taux par défaut du prélèvement à la source en fonction de l’évolution du barème de l’IR [4].

Pour l’imposition des revenus de 2020, le montant de la décote est égal à la différence entre :

• 779 euros pour les contribuables célibataires, divorcés ou veufs. 1289 euros pour les contribuables soumis à imposition commune ;
• Et 45,25 % du montant de l’impôt résultant du barème

Le champ d’application de la décote se trouve ainsi étendu aux contribuables pour lesquels l’impôt brut est inférieur à 1 720 euros (célibataires, divorcés, séparés ou veufs) ou à 2847 euros pour les couples mariés ou pacsés soumis à une imposition commune.

L’article 2, I, A et B, 2° prévoit la revalorisation directe de certains seuils, plafonds et abattements :

Plafonnement des effets du quotient familial :

• L’article 197, I, 2, al. 1^er du Code général des impôts (N° Lexbase : L7458LXI) prévoit que le plafond de droit commun de l’avantage en impôt résultant de l’application du quotient familial s’établit à 1570 euros par demi-part, ou la moitié de cette somme par quart de part s’ajoutant à une part pour les contribuables célibataires, divorcés, veufs ou soumis à imposition distincte et à deux parts pour les contribuables mariés soumis à une imposition commune.
• L’alinéa 2 du même article prévoit que pour les contribuables célibataires, divorcés, ou soumis à imposition distincte qui répondent à certaines conditions, l’avantage en impôt correspondant à la part accordée au titre du premier enfant à charge est plafonné à 3704 euros.
• L’alinéa 3 du même article prévoit que l’avantage en impôt résultant de l’application du quotient familial, accordé à certains contribuables célibataires, divorcés ou veufs n’ayant pas d’enfant à charge bénéficiant d’une demi-part supplémentaire, ne peut excéder 938 euros.
• L’alinéa 4 prévoit que pour les contribuables anciens combattants et invalides, l’avantage en impôt résultant des majorations dont bénéficient ces contribuables est plafonné à 3 135 euros par demi-part et 1567,50 euros par quart de part

« Les contribuables qui bénéficient d'une demi-part au titre des a, b, c, d, d bis, e et f du 1 ainsi que des 2 à 6 de l'article 195 ont droit à une réduction d'impôt égale à 1 565 euros pour chacune de ces demi-parts lorsque la réduction de leur cotisation d'impôt est plafonnée en application du premier alinéa. La réduction d'impôt est égale à la moitié de cette somme lorsque la majoration visée au 2 de l'article 195 est d’un quart de part. Cette réduction d'impôt ne peut toutefois excéder l'augmentation de la cotisation d'impôt résultant du plafonnement ».

• L’alinéa 5 dispose que « Les contribuables veufs ayant des enfants à charge qui bénéficient d'une part supplémentaire de quotient familial en application du I de l'article 194 ont droit à une réduction d'impôt égale à 1 748 euros pour cette part supplémentaire lorsque la réduction de leur cotisation d'impôt est plafonnée en application du premier alinéa du présent 2. Cette réduction d'impôt ne peut toutefois excéder l'augmentation de la cotisation d'impôt résultant du plafonnement ».

Abattement au titre du rattachement d’enfants mariés ou chargés de famille :

L’article 196 B alinéa 2 du CGI (N° Lexbase : L6201LU9) prévoit que l’abattement dont bénéficient les parents au titre du rattachement à leur foyer fiscal d’un enfant marié (ou partenaire d’un PACS) et faisant l’objet d’une imposition commune avec son conjoint (ou partenaire), d’un enfant lié par un PACS ou d’un enfant chargé de famille, est fixé à 5959 euros.

Pensions alimentaires versées à des enfants majeurs :

L’article 156, II, 2°du CGI (N° Lexbase : L7514LXL) prévoit que la déduction des pensions alimentaires est limitée, par enfant majeur, au montant fixé pour l’abattement prévu par l’article 196 B du CGI. Le plafond de déduction de la pension alimentaire versée à un enfant majeur est donc fixé, par enfant, à 5959 euros.

Ce même article prévoit l’actualisation de divers seuils et limites indexés sur le barème de l’impôt sur le revenu [5]:

Traitement fiscal de la prestation compensatoire mixte et de la contribution aux charges du mariage (LF pour 2021, article 3) - Aménagement à la suite des décisions du Conseil constitutionnel du régime fiscal des prestations compensatoires versées en cas de divorce et de déductibilité de la contribution aux charges du mariage.

La loi de finances pour 2021 tient compte des deux récentes décisions du Conseil constitutionnel. L’une d’elle a remis en question le régime fiscal applicable aux prestations compensatoires versées en cas de divorce [6] et l’autre a remis en cause le régime applicable à la contribution aux charges du mariage versée en cas de séparation de fait [7].

• Pour ce qui concerne les prestations compensatoires versées en cas de divorce, l'exclusion des prestations « mixtes » (c’est-à-dire en partie versées sous forme de capital et pour partie sous forme de rente) du bénéfice de la réduction d'impôt liée aux prestations en capital est supprimée. Comme les autres prestations en capital, les versements en capital accompagnés d'une rente ouvrent droit à la réduction d'impôt à condition d'être versés sur douze mois au plus. De manière corrélative, ces versements sont assujettis à une imposition fixe de 125 euros prévue à l’article 1133 ter du CGI (N° Lexbase : L2578HNS) (ou à la taxe de publicité foncière en présence de biens immobiliers) [8].
• Pour ce qui concerne la contribution aux charges du mariage versée entre époux en cas de séparation de fait, les dispositions excluant toute possibilité de déduction en cas de versement spontané sont modifiées. Les sommes versées au titre de la contribution aux charges du mariage sont déductibles du revenu de l'époux débiteur et imposables comme les pensions alimentaires entre les mains de l'époux bénéficiaire, même lorsque le montant de la contribution n’est pas fixé ou homologué par décision de justice, ceci à condition que les époux fassent l'objet d'une imposition séparée.

Maintien de la retenue à la source spécifique et partiellement libératoire applicable aux revenus des non-résidents (LF pour 2021, article 4) - Modification du régime de retenue à la source des non-résidents.

Pour 2021 et les années suivantes, la retenue à la source spécifique prévue par l'article 182 A du CGI (N° Lexbase : L4651ICA) est maintenue. En conséquence, la retenue à la source resterait donc calculée sur la base et aux taux actuels. Pour les revenus perçus à compter du 1^er janvier 2021, le tarif revalorisé est le suivant :

La retenue à la source gardera donc son caractère partiellement libératoire. La réforme du régime d'imposition des non-domiciliés entreprise dans la loi de finances pour 2019 [9] ne sera finalement plus mise en œuvre entrainant ainsi l’abandon des modifications qui devaient affecter à compter de 2023 la retenue à la source sur les gains provenant de dispositifs d'actionnariat salarié (CGI art. 182 A ter, III-2) [10].

La réduction d’impôt Pinel (LF pour 2021, art 168 et 169) - Réduction d’impôt pour l’investissement locatif.

Le dispositif Pinel est prolongé jusqu’au 31 décembre 2024. Ainsi ce dispositif, dès le 1^er janvier 2021, va être réservé aux investissements réalisés dans des logements situés dans un bâtiment d'habitation collectif, conformément à l'article 161 de la loi de finances pour 2020 [11]. La notion de bâtiment d’habitation collectif a d’ailleurs été précisée par l’administration fiscale [12].

Afin d’accompagner la relance, les modalités du dispositif resteront inchangées en 2021 et 2022 mais à partir de 2023, les avantages fiscaux connaitrons des modifications. À compter de cette date, le taux de la réduction d’impôt diminuera.

Maintien d'un crédit d'impôt en faveur de l'acquisition et de la pose de systèmes de charge pour véhicule électrique (LF pour 2021, article 53) - Création d’un crédit d’impôts pour l’installation de bornes de recharge de véhicules électriques.

La loi de finances pour 2020 a transformé le crédit d’impôt transition énergétique (CITE) en prime pour les ménages modestes : MaPrimeRénov’. Ce crédit d’impôt a été prolongé jusqu’au 31 décembre 2020 pour les ménages non éligibles à la prime jusqu’à sa suppression définitive en janvier 2021. A compter du 1^er janvier 2021, le CITE sera définitivement supprimé et MaPrimeRénov’ sera étendue à tous les ménages. Dès le 11 janvier 2021, le bénéfice de la prime pourra être accordé aux ménages les plus aisés des 9^ème et 10^ème déciles, ainsi qu’aux copropriétés et aux propriétaires bailleurs. Ajoutons enfin que les travaux devront toujours être réalisés par une entreprise « reconnue garante de l’environnement ».

Au titre de l’année 2020, des précisions ont été apportées pour ce qui concerne le champ des dépenses éligibles au CITE :

• Éligibilité au CITE des foyers fermés et inserts à bûches ou granulés pour un montant forfaitaire de 600 euros pour les dépenses engagées en 2020.
• Maintien du CITE aux dépenses de travaux engagées en 2018 et payées en 2020, ainsi qu’aux dépenses payées en 2021 si le contribuable justifie de l’acceptation d’un devis et du paiement d’un acompte en 2019 ou en 2020.

L’article 53 de la loi de finances pour 2021 a pour objet la création d’un nouveau crédit d’impôt destiné à maintenir le niveau d’avantage fiscal que procurait le CITE. Jusqu’au 31 décembre 2023, les contribuables propriétaires, locataires et occupants à titre gratuit pourront prétendre au bénéfice d’un crédit d’impôt au titre des dépenses engagées en vue de l’installation de systèmes de charges sur l’emplacement de stationnement affecté à leur résidence principale pour un montant égal à 75 % du montant des dépenses éligibles effectivement supportées, dans la limite de 300 euros par système de charge. Pour un même logement, le bénéfice du crédit d’impôt est limité, sur la période d’application du dispositif, à un seul système de charge pour une personne célibataire, veuve ou divorcée et à deux systèmes pour un couple soumis à imposition commune.

Ces dispositions entrent en vigueur le 1^er janvier 2021 et pourront s’appliquer aux dépenses réalisées entre cette date et le 31 décembre 2023.

Refonte des taxes sur les véhicules à moteurs (LF pour 2021, article 55) - Fixation du barème 2021 et 2022 du malus CO2 à l’immatriculation.

Le malus CO2 entre en vigueur le 1^er janvier 2021 et sa hausse devra s’étaler sur trois ans. Cet étalement s’explique par la volonté de tenir compte de l’introduction dans la loi de finances pour 2021 d’un nouveau malus lié au poids du véhicule (art.171 LF pour 2021).

Le seuil de déclenchement pour le barème CO2, « qui était de 138 grammes de CO2 par kilomètre en 2020, est abaissé à 133g/km en 2021, 128 g/km en 2022 et 123g/km en 2023. Le montant maximal, qui était en 2020 de 20 000 euros à partir de 213g/km, évolue comme suit : en 2021, 30 000 euros au-delà de 218 g/km ; en 2022, 40 000 euros au-delà de 223 g/km ; en 2023, 50 000 euros au-delà de 225g/km ».

Quant au barème en puissance administrative, ce dernier se déclenchait à partir de 6 chevaux administratifs en 2020, le malus dû s’élevait alors à 3 125 euros. En 2021, il va se déclencher à partir de 5 CV (malus de 250 euros), puis à partir de 4CV en 2023 (malus de 500 euros). Le montant maximal était de 20 000 euros en 2020 à partir de 18 CV, il passe à 30 000 euros en 2021 à partir de 21 CV, 40 000 euros en 2022 à partir de 25 CV et 50 000 euros en 2023 à partir de 28 CV [13].

« Le cumul du malus poids et du malus CO2 confère à ce prélèvement un caractère excessif faisant de la fiscalité automobile une fiscalité confiscatoire » s’inquiète le Conseil national des professions de l’automobile.

La taxe sur le poids en vigueur à partir du 1^er janvier 2022 (LF pour 2021, article 171)

À la suite des travaux de la Convention citoyenne sur le climat, l’article 171 de la loi de finances pour 2021 instaure une « taxe sur la masse en ordre de marche » au titre de la première immatriculation en France des véhicules de tourisme.

Il est prévu dans l’article 1012 ter A du CGI (N° Lexbase : L6406LUS) qu’à compter du 1^er janvier 2022, les véhicules dont le poids est supérieur ou égal à 1 800 kg seront taxés à hauteur de 10 euros par kg supplémentaire. Précisons que des abattements et des exonérations sont prévus. Une taxation maximale est envisagée afin de ne pas dépasser le plafond du malus CO2. En d’autres termes, la somme des taxes sur le CO2 et le poids sera limitée à 40 000 euros en 2022 et 50 000 euros en 2023 [14].

Ajoutons que le Conseil constitutionnel dans sa décision n° 2020-813 DC, du 28 décembre 2020 (N° Lexbase : A18244B8), a jugé qu’en instituant la taxe au poids, le législateur n’a méconnu ni le principe d’égalité devant les charges publiques prévue à l’article 13 de la Déclaration des droits de l’homme et du citoyen (N° Lexbase : L1360A9A) ni aucune autre exigence constitutionnelle [15].

Reconduction du bonus écologique

L’État souhaite accélérer le renouvellement et le verdissement du parc automobile. De ce fait, il a décidé de reconduire pour l’année 2021 le bonus écologique mais ce dernier va être « raboté ». Dans un communiqué de presse du 9 décembre 2020, le Gouvernement a confirmé la prolongation des barèmes exceptionnels du bonus et de la prime à la conversion jusqu’au 30 juin 2021. Il est important d’indiquer que pour une voiture ou une camionnette le montant du bonus peut varier en fonction des émissions de CO2 mais aussi du prix du véhicule acquis :

• Taux de CO2 inférieur ou égal à 20g/Km 

- Jusqu’à 7000 euros pour un véhicule dont le prix est inférieur à 45 000 euros (5000 euros pour une personne morale) ;

- 3000 euros pour un véhicule dont le prix est compris entre 45 000 et 60 000 euros ;

- 3000 euros pour un véhicule de plus 60 000 euros mais seulement s’il s’agit de véhicule utilitaire léger ou fonctionnant à l’hydrogène.

• Taux de CO2 compris entre 21 et 50g/km

- 2000 euros pour un véhicule hybride rechargeable de 50 000 euros maximum, dont l’autonomie est supérieure à 50Km

Par conséquent, les nouveaux barèmes du bonus écologique et de la prime à la conversion entreront en vigueur le 1^er juillet 2021 [16]. A compter de cette date, le bonus écologique pour l’acquisition d’un véhicule électrique neuf sera abaissé de 1 000 euros. Il sera de 6 000 euros pour les véhicules de moins de 45 000 euros, et 2 000 euros pour ceux dont le prix est situé entre 45 000 et 60 000 euros. À partir du 1^er janvier 2022, ce bonus sera encore amputé de 1 000 euros, passant respectivement à 5 000 et 1 000 euros. Quant aux hybrides rechargeables, ils seront exclus du dispositif d’aide.

Enfin, il est important de noter que dans le communiqué de presse du 9 décembre 2020, le Gouvernement a décidé de compléter ce dispositif d’un bonus de 1000 euros pour l’achat d’un véhicule électrique d’occasion. Il est possible de cumuler cette aide avec la prime à la conversion dès lors qu’un véhicule électrique d’au moins 2 ans est acheté.

Simplification des modalités de versement des aides au logement

À partir de 2021, les aides au logement seront calculées et versées « en temps réel », sur la base des ressources actuelles et non plus de celles touchées en N-2. Le but de cette réforme est de pouvoir déterminer de façon plus juste et plus adaptée à la situation de l’allocataire, le montant d’aide à verser en fonction des ressources réellement perçues. De plus, Action Logement viendra abonder le Fonds national d’aide au logement qui finance les aides au logement de 6 millions d’allocataires.

Amélioration du niveau de vie des étudiants

Pour l’année universitaire de 2021, il est prévu de maintenir à 1 euro au lieu de 3,30 euros le ticket de restaurant universitaire CROUS pour les étudiants boursiers, le but étant de lutter contre la précarité étudiante. Par rapport à l’année 2020, le programme 231 « vie étudiante » bénéficie ainsi d’une hausse de ses moyens de 0,1 milliard d’euros [17].

Renforcement des places d’hébergement d’urgence

La loi de finances pour 2021 prévoit le renforcement des places d’hébergement d’urgence. 100 millions d’euros d’engagements supplémentaires sont mobilisés dans le cadre du plan de relance. Le but de ces crédits est de construire de nouvelles structures mais aussi de réhabiliter les structures existantes. A compter de 2021, il sera créé 8850 places d’intermédiation locative ainsi que 2000 places en maison-relais dans le but d’améliorer les conditions de vie des personnes sans-abri.

Afin de protéger les femmes victimes de violences, 1000 nouvelles places vont aussi être créées.

Évolution de la taxe d’habitation

La loi de finances pour 2021 poursuit la réforme de la taxe d’habitation [18]. Dès 2021, 80 % des contribuables seront exonérés et les 20 % restant vont bénéficier d’une exonération à hauteur de 30 % jusqu’à disparaitre totalement d’ici 2023.

Formation des jeunes sur les secteurs stratégiques et porteurs

Dans le plan d’investissement dans les compétences (PIC) [19], 100 000 formations qualifiantes supplémentaires sont prévues pour les jeunes de 18 à 29 ans révolus dès le 1^er janvier 2021. Ces formations seront orientées vers les métiers relevant des secteurs prioritaires du plan France Relance [20].

Parcours d’accompagnement supplémentaires vers l’emploi

Afin de soutenir l'insertion des jeunes les plus éloignés de l'emploi, 300 000 parcours d'accompagnement et d'insertion sur mesure seront proposés afin de lutter contre la précarité à travers trois dispositifs qui sont : la garantie jeunes et l'accompagnement intensif des jeunes, les contrats aidés et l'insertion par l'activité économique, l'accompagnement à la création d'entreprises.

Aides à l’embauche des jeunes de moins de 26 ans et des personnes handicapées

Concernant l’aide à l’embauche des jeunes, il est possible depuis le 1^er août 2020 et jusqu’au 31 janvier 2021 de bénéficier d’une aide d’un montant pouvant s’élever jusqu’à 4000 euros pour l’embauche d’un jeune de moins de 26 ans. Précisons que le montant peut être déterminé en fonction du temps de travail et de la durée du contrat de travail. Pour bénéficier de cette aide, il faut remplir un certain nombre de conditions.

Concernant l’aide à l’embauche des personnes handicapées, sur le même modèle que l’aide à l’embauche des jeunes de moins de 26 ans, un décret du 6 octobre 2020 [21] institue une aide à l’embauche pour les travailleurs handicapés. Sous certaines conditions et de manière temporaire, les employeurs peuvent bénéficier d’une aide de 4000 euros maximum dès lors qu’ils embauchent un travailleur handicapé en CDI ou CDD d’une durée minimum de 3 mois.

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Fiscalité énergétique • Taxes intérieures de consommation • Taxe intérieure sur la consommation finale d’électricité • Biocarburants

La loi de finances pour 2021 comporte plusieurs mesures impactant la fiscalité énergétique et environnementale, dont les principales concernent la taxe intérieure sur la consommation finale d’électricité (TICFE) et la taxe incitative relative à l’incorporation de biocarburants (TIRIB).

1 – Le régime de taxation de l’électricité. – La fiscalité énergétique française est essentiellement constituée des différentes taxes intérieures de consommation (les TIC) frappant les produits énergétiques consommés. Parmi lesquels, l’électricité qui supporte actuellement la TICFE, la taxe communale sur la consommation finale d’électricité (TCCFE) et la taxe départementale sur la consommation finale d’électricité (TDCFE). A ces accises s’ajoute, naturellement, la taxe sur la valeur ajoutée dont le taux plein est applicable à l’électricité et le taux réduit à la livraison de l’électricité.

2 – La TICFE. - Prévue à l’article 266 quinquies C du Code des douanes (N° Lexbase : L8578LXY), la TICFE est une taxe dont la gestion, le recouvrement et le contrôle relèvent actuellement de la Direction générale des douanes et droits indirects (DGDDI).

Sa base imposable est constituée des quantités d’électricité livrée par un fournisseur à un consommateur final et des quantités d’électricité autoconsommées par un producteur, quelle que soit la puissance souscrite.

Son tarif de droit commun élevé – 22,5 euros par mégawattheure – est compensé par l’existence de nombreux taux réduits et exonérations en faveur des entreprises dont l’activité est énergivore.

Les activités couvertes par ces taux privilégiés sont essentiellement l’industrie lourde (métallurgie, chimie, minéralogie), les secteurs fortement exposés à la concurrence internationale ou aux fuites de carbone et plus généralement l’ensemble de l’industrie. Pour bénéficier de ces exonérations et taux réduits, les entreprises doivent accomplir des formalités administratives auprès de leurs fournisseurs et de l’administration des douanes.

3 – Les taxes locales sur l’électricité. – L’électricité livrée supporte également une fiscalité locale composée de la TCCFE et la TDCFE, dont l’assiette, à l’inverse de la TICFE, est constituée uniquement de l’électricité livrée sous une puissance maximale souscrite inférieure ou égale à 250 kilovoltampères (kVa). Dans la pratique ces taxes locales frappent l’électricité consommée par les ménages et les petites ou moyennes entreprises (PME). La gestion, le recouvrement et le contrôle de ces taxes sont assurés par les collectivités locales dont les organes délibérants (conseil municipal et conseil général) décident des tarifs résultant de l’application d’un coefficient multiplicateur à un tarif de base. 

Les recettes générées sont affectées, non pas au budget général, mais directement à ceux des collectivités locales sur le territoire duquel l’électricité est acheminée. Cette situation impose pour les redevables de remplir jusqu’à plusieurs milliers de déclarations trimestrielles.

4 – Les objectifs de la réforme. – L’article 54 de la loi de finances pour 2021 vise à terme à regrouper les trois accises (TICFE, TDCFE et TCCFE) frappant l’électricité en une seule taxe dont la gestion serait confiée à la Direction générale des finances publiques (DGFIP).

Ce projet s’inscrit dans le cadre du processus d’unification du recouvrement des différentes taxes, actuellement partagées entre l’administration des douanes, les services des collectivités locales et les comptables publics, pour faire de l’administration fiscale, le guichet unique en matière d’électricité. Dans son exposé des motifs, le Gouvernement indique que cette réforme devrait également permettre aux consommateurs de mieux comprendre leur facture d’électricité.

5 – Le calendrier de la réforme. – Les objectifs décrits ci-dessus devraient être atteints en trois étapes, dont la dernière entrera en vigueur le 1^er janvier 2023.

À compter du 1^er janvier 2021 la TICFE, dont le tarif de droit est de 22,5 euros par mégawattheure, sera majorée d’une composante communale (l’ex. TCCFE) et d’une composante départementale (l’ex. TDCFE), dont les tarifs resteront fixés par la délibération des conseils municipaux et de conseils départementaux, avec, cependant, moins de marge de manœuvre pour les communes.

À compter du 1^er janvier 2022, la gestion de la TICFE et de la part départementale sera confiée à la DGFIP, puis de nouveaux ajustements de tarifs de la TCCFE seront effectués.

Le 1^er janvier 2023, la gestion de la part communale de la taxation sera également confiée à la DGFIP qui sera alors le guichet unique en matière d’accises applicables à l’électricité.

6 – La taxe incitative relative à l’incorporation de biocarburants. Parmi les taxes environnementales, la taxe incitative relative à l’incorporation de biocarburants (TIRIB) poursuit l’objectif d’imposer aux opérateurs du secteur pétrolier d’incorporer des carburants d’origine renouvelable dans les carburants fossiles qu’ils commercialisent. Pour ce faire, les essences et les gazoles mis à la consommation supportent la TIRIB, un impôt de quotité, dont le montant est diminué en proportion de la quantité de biocarburants incorporés. Pour 2021, les objectifs d’incorporation seront de 8,6 % pour les essences et de 8 % pour les gazoles et le tarif de 104 euros par hectolitre. Très concrètement, un opérateur justifiant que le gazole qu’il a commercialisé comportait au moins 8 % de carburants considérés comme renouvelables ne sera pas redevable de la taxe. Ces taux seront portés à 8,4 % et à 9,2 % en 2022.

7 – Création d’une nouvelle filière biocarburant. Outre un changement de dénomination, la TIRIB devenant la taxe incitative relative à l’utilisation d’énergie renouvelable dans les transports, la loi de finances pour 2021 prévoit un élargissement de l’assiette de la taxe (jusqu’à présent limité aux essences et aux gazoles) aux carburéacteurs (définis comme les produits identifiés aux indices 13 bis et 17 bis du tableau B de l’article 265 du code des douanes). Il s’agit des carburants utilisés pour les moteurs d’avions, qui supporteront la taxe au tarif de 125 euros par hectolitre, sauf s’ils comportent au moins 1% de biocarburants (objectif cible).

8 – Précisions relatives à la notion de biocarburants. – Le législateur exclut désormais de la liste des biocarburants pouvant venir en diminution des montants de taxe dus les produits à base d’huile de palme. Dans le même sens, l’énergie issue de la filière soja ne sera pas pris en compte pour les filières essence et carburéacteur et plafonnée à 0,7 % pour la filière gazole. Il s’agit ici de limiter le recours aux cultures destinées l’alimentation humaine et animale.

À l’inverse, pourront désormais être prises en compte dans le calcul du montant de taxe dû, l’électricité d’origine renouvelable fournie par les bornes de recharge ouvertes au public, ainsi que l’hydrogène d’origine renouvelable utilisée pour les besoins du raffinage.

9 – Entrée en vigueur différée de ces réformes. – L’article 58 de la loi de finances pour 2021 précise que ces ajustements en matière de taxation des carburants ne seront applicables qu’au 1^er janvier 2022, à l’exception des mesures concernant l’hydrogène et l’électricité d’origine dont l’entrée en vigueur est reportée à 2023. 

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Loi de finances • Fiscalité locale • Impôts de production • CVAE • CET

En matière de fiscalité locale, les dernières lois de finances avaient largement été orientées vers le contribuable, personne physique, dans le cadre de la suppression de la taxe d’habitation et d’une réforme plus globale de la fiscalité locale, au travers notamment de l’affectation totale de la taxe foncière au bloc communal. La loi de finances pour 2021 intègre pour sa part les objectifs du plan de relance, initié en raison de la crise connue au cours de l’année 2020. S’agissant de la fiscalité locale, il est donc surtout question de la baisse des impôts dits de production.

Les mesures relatives à la fiscalité locale dans la loi de finances pour 2021 sont de deux ordres. D’une part, l’accent est mis sur la diminution des impôts de production, qui s’inscrit dans la politique volontariste de l’État en matière de relance économique (I). D’autre part, et classiquement, diverses dépenses fiscales concernent les impôts locaux de manière plus sectorielles (II).

I – La mesure phare de la loi :  la diminution des impôts de production

Ainsi que l’expose le gouvernement dans l’exposé des motifs de la loi de finances, « présenté le 3 septembre dernier, le plan de relance de l’économie s’élève à 100 milliards d’euros qui seront engagés d’ici 2022. […] Le PLF 2021 porte l’essentiel des moyens additionnels en faveur de la relance sur le budget de l’État (86 milliards d’euros au total), avec en particulier : 36 milliards d’euros en autorisations d'engagement et 22 milliards d’euros en crédits de paiement sur la mission « Plan de relance » dès 2021 ; la baisse des impôts de production, qui représente 10 milliards d’euros en 2021 ; le nouveau Programme d'investissements d'avenir (PIA 4), qui mobilisera 11 milliards d’euros au titre du plan de relance » [1]. Ainsi, « le Gouvernement baisse significativement la fiscalité pesant sur la production en France. Le plan de relance prévoit une diminution de 20 milliards d’euros des impôts de production sur la durée du plan de relance, dont 10 milliards d’euros dès 2021 et ce de manière pérenne » [2].

Cette volonté affichée se traduit par une série de mesures fiscales destinées à favoriser les entreprises. Les principales mesures proposées par la loi de finances pour 2021 et relatives à la diminution des impôts locaux de production portent sur deux volets, à savoir la suppression de la part de cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises (CVAE) attribuée aux régions (A) et la réduction pour moitié des impôts fonciers locaux (B).

A – La suppression de la part de CVAE attribuée aux régions

L’article 8 de la loi de finances pour 2021 procède à la suppression de la part de CVAE attribuée aux régions. Ainsi, le 3° de l’article 1599 bis du Code général des impôts (N° Lexbase : L7570LXN) est abrogé. Cet article disposait que « les régions perçoivent : […] 3° Une fraction égale à 50 % de la cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises […] ».

Cette suppression de la part de 50 % de CVAE attribuée a nécessité une adaptation du dispositif légal, et particulièrement des parts attribuées aux communes et aux départements ainsi que du taux de la CVAE, qui passe de 1,5 % à 0,75 % pour le taux plein. La diminution de moitié du taux est également prévue pour les dégrèvements de CVAE dont bénéficient les entreprises en fonction de leur chiffre d’affaires, ainsi que le prévoit l’article 1586 quater du CGI (N° Lexbase : L4420LCP).

Par ailleurs, il est notable que le plafonnement de la CET, prévu à l’article 1647 B sexies du CGI (N° Lexbase : L9144LKU), destiné à « assurer l’équilibre de la CET, en évitant qu’une entreprise dégageant une faible valeur ajoutée, mais disposant pour son activité de biens immobiliers fortement valorisés, n’acquitte une CET excessive » [3], s’établit à 2 % de la valeur ajoutée à compter de 2021, contre 3 % avant l’adoption de la loi de finances pour 2021, « pour éviter que les effets de la réduction de moitié de la CVAE ne soient neutralisés en tout ou partie »  [4] par une augmentation corrélative de cotisation foncière des entreprises.

Afin de compenser la diminution des ressources pour les régions, et pour respecter les obligations constitutionnelles, l’article 8 de la loi de finances pour 2021 prévoit d’affecter, en contrepartie de la suppression de la part régionale de la CVAE, une fraction de la TVA aux régions. Cette solution devient classique désormais, ayant déjà été retenue pour compenser la suppression de la taxe d’habitation et l’affectation corrélative de l’ensemble de la taxe foncière au bloc communal. En outre, et dans la mesure où les régions percevront en 2021 une part de TVA, la fraction de CVAE qu’elles devaient percevoir en 2021 au titre de l’année 2020 sera reversée à l’Etat.

B – La réduction pour moitié des impôts fonciers locaux

Dans la même logique de réduction des impôts de production, la loi de finances pour 2021 introduit des ajustements favorables aux établissements industriels dans le cadre des impôts fonciers. Ainsi, l’article 29 de la loi adapte le calcul de l’assiette de cotisation de la taxe foncière sur les propriétés bâties et de la cotisation foncière des entreprises pour les établissements industriels, à savoir la méthode comptable prévue à l’article 1499 du CGI (N° Lexbase : L0268HMU).

La rédaction de l’article 29 prévoit ainsi que les impôts fonciers des établissements industriels seront diminués de moitié, dans la mesure où les taux d’intérêt applicables au prix de revient des éléments des immobilisations industrielles seront diminués dans cette proportion.

En effet, et pour rappel, la méthode dite « comptable » destinée à établir la valeur locative des immobilisations industrielles est fondée sur l’évaluation de leur prix de revient, auquel est affecté un coefficient de revalorisation, tel que prévu à l’article 310 L de l’annexe II au CGI (N° Lexbase : L1495HNP).

Ces coefficients de revalorisation étaient de 8 % pour les terrains et les sols et de 12 % pour les constructions et installations. L’article 29 de la loi de finances élève au rang législatif les taux de revalorisation, en les intégrant à l’article 1499 du CGI, et les établit respectivement à 4 % et 6 %.

Afin de compenser la perte de recettes pour les collectivités territoriales concernées, l’article 29 de la loi de finances prévoit un prélèvement sur recettes de l’État, au bénéfice desdites collectivités. Un prélèvement similaire est également institué pour compenser les pertes de recettes des collectivités relatives à l’impact de la modification de la méthode comptable sur les taxes assises sur la valeur locative des établissements industriels, à savoir notamment la taxe GEMAPI, la taxe additionnelle spéciale annuelle de la région Île-de-France et les taxes spéciales d’équipement.

II – Les mesures sectorielles relatives aux autres impôts locaux

Outre la réduction des impôts de réduction dans le cadre du plan de relance, la loi de finances pour 2021 prévoit diverses dépenses fiscales plus sectorielles, relatives aux impôts fonciers (A), et à diverses autres taxes (B).

A – Les mesures relatives aux impôts fonciers

En matière de taxes foncières sur les propriétés bâties, le législateur établit, par l’article 126 de la loi de finances, une exonération au profit de l’État pour les immeubles mis à disposition des établissements publics d’enseignement supérieurs sur lesquels ont été consenti des titres constitutifs de droits réels.

B – Les mesures relatives à diverses autres taxes

L’article 141 de la loi de finances aménage le dispositif fiscal relatif à la taxe d’aménagement. Ainsi, il modifie tout d’abord l’article L. 331-3 du Code de l’urbanisme (N° Lexbase : L4172LID), en permettant au département de financer, par le biais de cette taxe, l’acquisition de terrains pour les convertir en espaces naturels. Il transforme ensuite l’exonération facultative de taxe d’aménagement pour « les surfaces annexes, à usage de stationnement, aménagées au-dessus ou en-dessous des immeubles ou intégrées au bâti, dans un plan vertical », en exonération obligatoire, en introduisant cette mesure à l’article L. 331-7 du Code de l’urbanisme (N° Lexbase : L4171LIC). Enfin, l’article L. 331-15 du Code de l’urbanisme (N° Lexbase : L4167LI8) est modifié afin de faciliter les majorations de la part communale de la taxe d’aménagement, en élargissant les travaux pouvant les justifier et en supprimant l’exigence de proportionnalité, prévue jusqu’alors.

Par ailleurs, l’article 54 de la loi de finances intègre les trois taxes sur l’électricité en une taxe unique. Cette taxe unique sur la consommation finale d’électricité est composée d’une part communale et d’une part départementale. La loi de finances en précise les modalités de mise en œuvre. Notamment, le dispositif prévoit une uniformisation des tarifs, principalement en supprimant les deux tarifs les plus bas. Cette uniformisation se fera progressivement jusqu’en 2023.

En outre, l’article 136 de la loi de finances ajuste le dispositif relatif à la taxe sur les surfaces commerciales, affectée aux communes. Il étend les réductions de 20 % de la taxe à toutes les succursales dont la surface de vente est inférieure à 600 m². Auparavant, la réduction n’était appliquée que pour les établissements dont la surface de vente était comprise entre 400 et 600 m².

Enfin, il est notable que la loi de finances propose la suppression de certaines taxes à faible rendement. Ainsi, l’article 155 de la loi de finances procède à l’abrogation du versement pour sous-densité, prévu aux articles L. 331-35 (N° Lexbase : L2757KIX) et suivants du Code de l’urbanisme. Le législateur considère en effet que cette taxe « n’a été que très peu mis en place par les communes », et son « produit est extrêmement faible » [5]. De même, l’article 121 de la loi de finances abroge les taxes sur les convois, les inhumations et les crémations, prévues à l’article L. 2223-22 du Code général des collectivités territoriales (N° Lexbase : L8783AAK).

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Tenir une chronique concernant les finances et la fiscalité sociale revient à étudier tant la loi de financement de la Sécurité sociale que la loi de finances. Elles seront donc traitées successivement.

I. La loi de financement de la Sécurité sociale pour 2021

Délibéré par le Conseil des ministres le 7 octobre 2020, le projet de loi de financement de la Sécurité sociale pour 2021 a été déposé le même jour à l’Assemblée nationale par le gouvernement. Adoptée définitivement par le Parlement le 30 novembre, la loi de financement de la Sécurité sociale pour 2021 a été promulguée par le président de la République le 14 décembre 2020 et publiée au Journal officiel le 15 décembre (loi nº 2020-1576, du 14 décembre 2020, de financement de la Sécurité sociale pour 2021).

Concernant l’adoption de cette loi de financement de la Sécurité sociale (LFSS), il convient de relever que la commission mixte paritaire a échoué le 17 novembre. Le PLFSS a ensuite été adoptée en nouvelle lecture à l’Assemblée nationale le 24 novembre, puis rejetée au Sénat le 26 novembre. La lecture définitive à l’Assemblée nationale a donc eu lieu le 30 novembre. Le Conseil constitutionnel n’a pas été saisi concernant la LFSS pour 2021.

Une réponse à la crise sanitaire

La LFSS pour 2021 a, selon le Gouvernement, pour objectif de traduire « l’action du Gouvernement pour répondre à la crise sanitaire et économique » [1]. Le solde de l’ensemble des régimes obligatoires de base et du Fonds de solidarité vieillesse (FSV) s’est dégradé de manière soudaine et dans des proportions jamais atteintes à la suite du choc d’une ampleur inédite qu’a subi l’économie française du fait de la crise sanitaire liée à l’épidémie de covid-19 [2].

Afin de prendre en considération les dépenses exceptionnelles qui ont été engagées par l’assurance maladie pour répondre à la crise sanitaire, l’objectif national de dépenses d’assurance maladie (ONDAM) pour 2020 a été modifié. L’ONDAM de l’ensemble des régimes obligatoires de base est ainsi évalué à 218,9 milliards d’euros au titre de l’année 2020 (article 11) alors que la LFSS pour 2020 l’avait initialement fixé à 205,6 milliards [3]. L’ONDAM pour 2020 est donc majoré de 13,3 milliards d’euros par rapport à la prévision initiale faite l’année dernière. Cette augmentation de l’ONDAM est également poursuivie 2021 puisque pour l’année 2021, l’ONDAM de l’ensemble des régimes obligatoires de base est fixé à 225,4 milliards d’euros (article 97). Pour rappel, la LFSS pour 2019 fixait l’ONDAM pour 2019 à 200,3 milliards d’euros [4]. Afin de pallier cette augmentation, l’article 3 de la LFSS pour 2021 institue une contribution exceptionnelle de 2,6 % à la prise en charge des dépenses liées à la gestion de l’épidémie de covid-19 au titre de l’année 2020. Elle est due par les organismes d’assurance maladie complémentaire mentionnés au I de l’article L. 862-4 du Code de la Sécurité sociale (N° Lexbase : L1703LZ4), et assise sur l’ensemble des sommes versées en 2020. Son produit est affecté à la Caisse nationale de l’assurance maladie.

* En milliards d’euros

La LFSS pour 2021 traduit également les conséquences financières découlant du Ségur de la santé. Pour rappel, les mesures nouvelles liées à la mise en place du Ségur de la santé dans le secteur médico-social se traduisent par un impact de 2,1 milliards d’euros en 2020-2021 au titre des revalorisations salariales et de l’investissement.

Elle tient compte de la dégradation de la trajectoire des finances sociales. Le déficit du régime général et du fonds de solidarité vieillesse devrait atteindre 44,4 milliards d’euros en 2020 (contre les 5,4 milliards initialement prévus) et 27,1 milliards d'euros en 2021. Il pourrait encore dépasser 20 milliards en 2024. Pour l’année 2020, l’objectif d’amortissement de la dette sociale par la Caisse d’amortissement de la dette sociale est fixé à 15,9 milliards d’euros (article 10). Pour l’année 2021, l’objectif d’amortissement de la dette sociale par la Caisse d’amortissement de la dette sociale est fixé à 17 milliards d’euros (article 44).

La traduction d’un plan massif d’investissement pour l’hôpital

Dans la continuité du Ségur de la santé, la LFSS pour 2021 traduit un plan massif d’investissement pour l’hôpital. L’article 50 prévoit alors la couverture de dotations de la branche maladie couvrant « un soutien exceptionnel, qui ne peut excéder 13 milliards d’euros, au titre du désendettement pour favoriser les investissements dans les établissements de santé assurant le service public hospitalier est assurée par des transferts de la Caisse d’amortissement de la dette sociale à l’Agence centrale des organismes de Sécurité sociale ». La réforme de la tarification hospitalière se poursuit également puisque l’article 51 met en place un forfait patient urgence, qui selon l’étude d’impact devrait s’élever à 18 euros[5]. Il remplacera le ticket modérateur actuellement pratiqué. Ce nouveau forfait sera dû à compter du 1^er septembre 2021 par les assurés pour chaque passage aux urgences non suivi d’une hospitalisation. Une exonération est prévue pour les femmes enceintes à partir du 6e mois et les nourrissons jusqu'à 30 jours en sont exonérés. L’article 61 prévoit également que « la participation de l’assuré mentionnée au premier alinéa du I de l’article L. 160-13 du Code de la Sécurité sociale (N° Lexbase : L5283LU9) relative aux actes de téléconsultation est supprimée jusqu’au 31 décembre 2021 ».

Elle prévoit également dans son article 58 le développement des maisons de naissance. Il s’agit de structures sanitaires au sein desquelles des sages-femmes assurent l’accouchement des femmes dont elles ont suivi la grossesse. Elles s’inscrivent dans une offre de soins diversifiée pour assurer aux femmes le choix de l’accouchement le plus adapté à leurs besoins.

Organiser la nouvelle branche de la Sécurité sociale relative à l’autonomie

La LFSS pour 2021 organise également le fonctionnement de la branche pour le soutien de l’autonomie qui a été créée par la loi n° 2020-992, du 7 août 2020, relative à la dette sociale et à l’autonomie (N° Lexbase : L9121LX4). La branche sera gérée par la Caisse nationale de solidarité pour l’autonomie (CNSA), dont elle reprend l’ensemble des dépenses auxquelles va s’ajouter l’allocation d’éducation de l’enfant handicapé (AEEH). La CNSA va bénéficier à partir de 2021 d'un financement propre : 28 milliards d’euros de contribution sociale généralisée (CSG) lui seront affectés. L’article 4 de la LFSS prévoit également que la Caisse nationale de solidarité pour l’autonomie finance une aide aux départements pour le financement de la prime exceptionnelle mentionnée à l’article 11 de la loi n° 2020-473, du 25 avril 2020, de finances rectificative pour 2020 (N° Lexbase : L7438LWE) pour les personnels des services d’aide et d’accompagnement à domicile dans la limite de 80 millions d’euros. Si la loi n° 2020-992, du 7 août 2020, relative à la dette sociale et à l’autonomie a transféré une fraction supplémentaire de 0,15 point de toutes les cédules de CSG, à l’exclusion de la CSG « jeux », de la CADES vers la Caisse nationale de solidarité pour l’autonomie (CNSA), la loi de financement de la Sécurité sociale pour 2021 prévoit un important transfert de la CSG vers la Caisse nationale de solidarité pour l’autonomie (1,67 point de CSG « activité » issu des régimes d’assurance maladie ; 1,9 point de CSG « revenus de remplacement » également issu des régimes d’assurance maladie ; 1,9 point de CSG « patrimoine » issu du Fonds de solidarité vieillesse (FSV)). L’article 32 modifie l’architecture financière de la CNSA en s’inspirant du fonctionnement des autres branches de la Sécurité sociale.

Il est également prévu la mise en place d’une conférence des financeurs de la politique de soutien à l’autonomie qui sera réunie, avant le 1er avril 2021, sous l’égide de la CNSA, pour faire des propositions relatives aux financements nouveaux que requiert l’organisation, par la branche autonomie et les collectivités territoriales, d’une prise en charge des personnes en perte d’autonomie privilégiant le maintien à domicile.

La création et l’extension de nouveaux droits

Il est ainsi prévu un allongement du congé paternité et d’accueil de l’enfant puisqu’il est désormais de 28 jours au lieu de 14 jours (en tenant compte du congé de naissance de 3 jours ouvrables) et sera obligatoire pour 7 jours dès le 1^er juillet 2021 (article 73). Le coût de cette mesure étant estimé à 520 milliards d’euros par an. En vertu du même article, le congé pour adoption passe de 10 à 16 semaines jours pour les familles n’ayant pas d’enfant ou un seul enfant à charge. L’article 8 permet un allongement des congés de reclassement et de mobilité, et aligne le régime social de la rémunération versée au salarié pendant ces congés sur celui de l’indemnité d’activité partielle. Le versement de la prime de naissance est avancé dès le 7e mois de grossesse (article 75). De plus, pendant trois ans, à titre expérimental, les sages-femmes pourront pratiquer des IVG chirurgicales. La pratique du tiers-payant intégral pour les actes liés à une IVG sera rendue obligatoire (article 70).

D’autres mesures sont également intégrées dans la loi de financement de la Sécurité sociale pour 2021. Le régime social de l’indemnité d’activité partielle est pérennisé par l’article 8. Le montant du plafond annuel de la Sécurité sociale ne peut désormais être inférieur à celui de l’année précédente (article 15). Un dispositif d’exonération dans le secteur vitivinicole est également mis en place (article 17).

II. La loi de finances pour 2021

Délibéré par le Conseil des ministres le 28 septembre 2020, le projet de loi de finances pour 2021 a été déposé le même jour à l’Assemblée nationale par le gouvernement. Adoptée définitivement par le Parlement le 17 décembre, la loi de finances pour 2021 a été promulguée par le président de la République le 29 décembre 2020 et publiée au Journal officiel le 30 décembre (loi nº 2020-1721, du 29 décembre 2020, de finances pour 2021).

Concernant l’adoption de cette loi de finances (LF), il convient de relever que la commission mixte paritaire a échoué le 9 décembre. Le PLF a ensuite été adoptée en nouvelle lecture à l’Assemblée nationale le 15 décembre, puis rejetée au Sénat le 16 décembre. La lecture définitive à l’Assemblée nationale a donc eu lieu le 17 décembre. Le Conseil constitutionnel a été saisi le 17 décembre par plus de soixante sénateurs. La décision du Conseil constitutionnel n° 2020-813 DC, du 28 décembre 2020 censure les articles 176, 263 ainsi que les articles 163, 165, 177, 243 et 269 de la loi de finances pour 2021 au motif qu’ils « ne trouvent pas leur place dans une loi de finances ». Il convient toutefois de préciser que ces articles étaient sans incidence sur les finances et la fiscalité sociale.

L’appel à des contributions publiques pour assurer le financement de la Sécurité sociale apparaît comme une conséquence de la politique d’exonérations et d’allégements des cotisations sociales. L’annexe au projet de loi de finances « Bilan des relations financières entre l’État et la protection sociale » recense les contributions publiques dans le financement social.

Pour l’année 2021, il est ainsi prévu que les flux financiers entre l’État et la protection sociale s’élèvent à 362,2 milliards d’euros. Il est également prévu que l’État prenne à sa charge le financement d’exonérations de cotisations sociales des employeurs mais surtout il est prévu au sein du PLF pour 2021 que l’État finance des prestations de protection sociale puisque 38,7 milliards d’euros de crédits budgétaires étaient prévus dans le PLF pour 2021 au titre des prestations de protection sociale financées par l’État et opérées par des organismes de Sécurité sociale [6]. Les subventions budgétaires aux régimes de protection sociale ou aux organismes participant à leur financement s’élèvent à 6,3 milliards d’euros dans le PLF pour 2021. Le produit des prélèvements fiscaux affectés aux organismes de Sécurité sociale en 2020 s’élèvera à 239,7 milliards d’euros, soit une diminution de 1,8 % par rapport à l’exécution brute de 2019 qui s'explique principalement par les conséquences de la crise sanitaire sur les recettes. L’État a également apporté des garanties financières à certains régimes de protection sociale conformément à l’article 34 de la Loi organique relative aux lois de finances (LOLF).

La loi de finances pour 2021 prévoit également des crédits budgétaires dédiés au financement de la protection sociale à hauteur de 51,2 milliards d’euros répartis entre la mission Santé (1162 millions d’euros), la mission Travail et emploi (6596 millions d’euros), la mission Solidarité, insertion et égalité des chances (22 193 millions d’euros), la mission Outre-Mer (1565 millions d’euros), la mission Agriculture, alimentation, forêt et affaires rurales (144 millions d’euros), la mission Cohésion des territoires (12 487 millions d’euros), la mission Régimes sociaux et de retraite (6 153 millions d’euros). 947 millions d’euros de crédits budgétaires sont répartis sur neuf autres missions afin de financer des prestations de protection sociale, des compensations d’exonérations de cotisations sociales ou des subventions à des régimes spéciaux [7].

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La crise sanitaire que nous traversons représente un coût certain pour l’État mais aussi pour la Sécurité sociale. Elle traduit un interventionnisme étatique important à travers le Ségur de la santé (I) ainsi qu’avec la question du financement de la dette sociale (II). Elle permet également la mise en place d’une réforme longtemps attendue : la création d’une nouvelle branche de la Sécurité sociale (III).

Le Ségur de la santé 

Le Ségur de la Santé désigne les accords signés le 13 juillet 2020 entre le Gouvernement et les principales organisations représentatives des personnels de la fonction publique hospitalière d’une part et des personnels médicaux d’autre part.

L’accord relatif aux personnels de la fonction publique hospitalière prévoyait une revalorisation à hauteur de 7,6 milliards d’euros par an. Cette revalorisation concernant l’ensemble des personnels du secteur public à hauteur de 183 euros nets mensuels en deux phases : un complément de traitement indiciaire (CTI) de 93 euros au 1er septembre 2020 puis de 90 euros au 1^er mars 2021. La seconde tranche du CTI de 90 euros nets mensuels est anticipée et versée dès le 1^er décembre 2020 à l’ensemble des personnels des établissements de santé et EHPAD publics. Le Ségur de la santé consacre donc finalement une revalorisation des rémunérations des personnels des établissements de santé et des EHPAD à hauteur de 8,2 milliards d’euros par an au total.

Deux arrêtés signés en octobre 2020[1] actent le versement de l’intégralité de la revalorisation socle de 183 euros net par mois pour les professionnels de la fonction publique hospitalière des établissements de santé et pour l’ensemble des professionnels des EHPAD publics, et d’autre part de la revalorisation de l’indemnité d’engagement exclusif de service public versée aux médecins de l’hôpital public, au 1^er décembre 2020.

Cette revalorisation se retrouve également dans l’ONDAM fixé au sein de la LFSS pour 2021. Pour rappel, l’ONDAM est présenté « comme un outil de formalisation de l’évolution des dépenses comprises dans son champ, outil autour duquel devaient s’articuler de véritables mécanismes de régulation » [2] dans la mesure où la définition de son contenu ne résulte d’aucun texte. L’ONDAM permet en théorie de mieux suivre et contrôler les dépenses de santé. En pratique, les ajustements existent afin de rectifier les éventuels écarts puisque celui-ci a parfois été dépassé [3]. L’année 2020 et 2021 illustrent d’ailleurs fort bien la nécessité de modifier et réévaluer l’ONDAM en fonction des besoins.

* En milliards d’euros [4]. 

Le Haut Conseil des finances publiques met d’ailleurs en avant que « l’objectif national de dépenses d’assurance maladie en hausse de 3,5 % en 2021 après une hausse des dépenses sur ce champ de 7,6 % en 2020, inclut une prévision de dépenses de 4,3 milliards d’euros pour faire face à la crise sanitaire, notamment pour poursuivre les examens de dépistage de la Covid-19, mettre à disposition des masques à certains publics et engager une éventuelle campagne de vaccination » [5]. L’augmentation récente de l’ONDAM traduit en ce sens les conséquences financières découlant du Ségur de la santé mais elle s’explique également en raison des surcoûts liés à la crise sanitaire du Covid-19.

La question de la dette sociale

En raison des dépenses supplémentaires engagées pour lutter contre la crise sanitaire, le déficit de la Sécurité sociale explose. Il est estimé à 44,4 milliards d’euros. Pour rappel, après la crise financière, ce dernier était passé à un montant record de 28 milliards d’euros en 2010. La crise sanitaire a en effet provoqué environ 8 milliards d’euros de dépenses supplémentaires, inscrites dans le deuxième budget rectificatif. Cette somme inclut 4 milliards destinés à Santé publique France (achats de masques, blouses...), 3 milliards pour les hôpitaux – notamment la prime promise aux soignants – et plus d’un milliard pour les arrêts de travail liés au Covid-19 (garde d’enfant, personnes vulnérables).

Le président de la République a précisé qu’il était exclu d’augmenter les impôts pour financer les dépenses liées à la crise. Néanmoins l’article 1er de la loi organique relatif à la dette sociale et à l’autonomie[6] prévoit de prolonger la durée d’amortissement de la dette sociale jusqu’au 31 décembre 2033. Le terme est ainsi reporté de 2024 à 2033 avec le transfert de 136 milliards d’euros vers la CADES. Si cela ne traduit pas une augmentation des impôts puisque le taux de la CRDS n’augmente pas, il n’en demeure pas que la durée a bel et bien augmenté. Ce transfert amène à s’interroger sur le financement de ce transfert. Le Conseil constitutionnel admet que la trajectoire financière d’amortissement de la dette sociale entre dans le champ des lois de financement de la Sécurité sociale et que le législateur organique peut, dans la mesure où cette trajectoire participe à la détermination des conditions générales de l’équilibre financier de la Sécurité sociale, enjoindre au législateur financier de respecter une règle selon laquelle « tout nouveau transfert de dette à la Caisse d'amortissement de la dette sociale est accompagné d'une augmentation du produit d'impositions de toute nature ou de la réalisation d'actifs affecté à la caisse permettant de ne pas accroître la durée d'amortissement de la dette sociale » [7]. Le Conseil constitutionnel est quant à lui « mis à même de vérifier que ces ressources sont suffisantes pour que ce terme ne soit pas dépassé » afin de ne pas dégrader les conditions de l’équilibre financier puisque « les lois de financement de la Sécurité sociale ne pourront pas conduire, par un transfert sans compensation au profit de ladite caisse d'amortissement de recettes affectées aux régimes de sécurité sociale et aux organismes concourant à leur financement, à une dégradation des conditions générales de l'équilibre financier de la Sécurité sociale de l'année à venir » [8]. Le Conseil d’État considère cependant que « les dispositions organiques relatives à la dette sociale ne font pas obstacle à ce que le législateur puisse, à titre exceptionnel, prévoir, au-delà de la couverture de déficits constitués voire de déficits prévisibles, le financement par endettement de la CADES et par des transferts à l’ACOSS de dotations versées par la CNAM » [9]. L’étude d’impact précise toutefois qu’un transfert de recettes à la CADES impliquerait donc nécessairement une augmentation des prélèvements sociaux et, partant, des prélèvements obligatoires pour compenser les pertes de recettes des régimes de base. Une telle augmentation des charges pesant sur les entreprises ou les salariés serait cependant de nature à compromettre le rebond économique vital qui doit suivre l’épisode épidémique [10]. Le Conseil constitutionnel a d’ailleurs rappelé son considérant de principe dans la décision du 7 août 2020 relative à la loi organique relative à la dette sociale et à l’autonomie [11].

Le Gouvernement a ici préféré retenir le décalage dans le temps de l’extinction de la dette sociale. Étant donné l’ampleur de l’augmentation des dépenses du fait du Covid-19, il convient de s’interroger sur les modalités qui seront mises en œuvre pour le remboursement de la dette sociale. Dans le projet de loi de financement de la Sécurité sociale pour 2020, il était rappelé que la dette restant à amortir à la CADES devrait s’élever à 72,5 milliards d’euros, 188 milliards d’euros ayant déjà été amorti par la caisse. La CADES devait ainsi amortir 16,7 milliards d’euros au cours de l’année 2020, soit 700 millions d’euros de plus qu’en 2019 et 1,3 milliards d’euros de plus qu’en 2018. Le désendettement de la Sécurité sociale devait donc se poursuivre à un rythme accéléré.

La loi organique relative à la dette sociale et à l’autonomie actuellement en discussion prévoit un transfert de 136 milliards d’euros de dette à la CADES. Afin de faire face à cette nouvelle reprise d’un montant maximal de 136 milliards d’euros (31 milliards d’euros pour le passé, maximum de 13 milliards d’euros pour la reprise de dette hospitalière, 92 milliards d’euros au titre des déficits prévisionnels 2020-2023), l’horizon d’amortissement de la CADES est prolongé jusqu’en 2033 [12]. Ce report de la date d’extinction de la dette sociale a déjà été repoussé à mesure de l’accumulation des déficits sociaux. Il ne s’agit donc pas du premier report. La dernière reprise de dette par la CADES s’est ainsi opérée sous l’empire de ces règles : le transfert prévu par l’article 27 de la LFSS 2019 d’un montant de 15 milliards d’euros de déficits accumulés entre 2014 et 2018, d’ici 2024, s’était accompagné du transfert d’une recette supplémentaire, à savoir une fraction de CSG à hauteur de 1,5 milliard d’euros par an à compter de 2020. Cette dernière reprise de dette n’avait toutefois pas pu être assurée compte tenu de la dégradation des comptes sociaux, liée notamment à la mise en place des mesures d’urgence économique et sociale [13].

L’article 1^er de la loi relative à la dette sociale et à l’autonomie [14] définit le périmètre de la reprise des déficits par la Caisse d’amortissement de la dette sociale (CADES). Il vise à permettre la couverture par la CADES des déficits accumulés par les régimes de base de la Sécurité sociale à hauteur de 136 milliards d’euros.

Sont ainsi transférés à la CADES : les déficits accumulés au 31 décembre 2019 par la branche maladie, le Fonds de solidarité vieillesse (FSV), la branche vieillesse du régime des travailleurs agricoles non-salariés et le régime de retraite de la Caisse nationale de retraite des agents des collectivités locales (CNRACL), à hauteur de 31 milliards d’euros ; les déficits prévisionnels 2020 à 2023 de l’ensemble des branches du régime général, à l’exception de la branche « accidents du travail-maladies professionnelles », du FSV et de la branche vieillesse du régime des travailleurs agricoles non-salariés, dans la limite d’un plafond de 92 milliards d’euros ; la couverture d’environ un tiers des emprunts contractés par les établissements de santé relevant du service public hospitalier jusqu’au 31 décembre 2019, avec un plafond de 13 milliards d’euros [15].

Le décret n° 2020-1074, du 19 août 2020 [16] a organisé une première reprise de 16 milliards d’euros pour l’année 2020 au titre des déficits du régime général, du Fonds de solidarité vieillesse et de la Caisse centrale de mutualité sociale agricole.

Le montant de la dette reprise atteindra donc 280 milliards d’euros en 2020 puis 300 milliards d'euros en 2021. Le montant de dette restant à amortir s’élèvera à 116 milliards d’euros fin 2021.

Par ailleurs, l’article 4 de la loi du 7 août 2020 relative à la dette sociale et à l'autonomie [17] a pérennisé la contribution du Fonds de Réserve pour les Retraites à la CADES puisqu’à compter de 2025, le fonds versera chaque année 1,45 milliard d’euros à la CADES au titre du financement de l'amortissement de cette dette résultant des exercices postérieurs à 2018.

La création d’une nouvelle branche

La loi organique n° 2020-991, du 7 août 2020, relative à la dette sociale et à l’autonomie [18] permet l’élargissement des lois de financement de la Sécurité sociale au soutien à l’autonomie. L’article 5 de la loi n° 2020-992, du 7 août 2020, relative à la dette sociale et à l'autonomie [19] acte la création d'une nouvelle branche dédiée à l'Autonomie. Cet article prévoit que le rapport que le Gouvernement doit déposer au Parlement le 15 septembre « présente les conséquences de la création de cette branche en termes d’architecture juridique et financière et en termes de pilotage, gouvernance et gestion de ce nouveau risque ».

Dans le prolongement du rapport de la mission Vachey de septembre 2020 [20], l’article 32 de la loi de financement de la Sécurité sociale pour 2021 modifie les dispositions relatives à la Caisse nationale de solidarité pour l’autonomie et redéfinit les missions de la CNSA, ses moyens et les conditions de son pilotage du risque autonomie. Elle est désormais chargée de veiller à l’équilibre financier. Son rôle est celui d'une caisse de Sécurité sociale.

La LFSS pour 2021 prévoit d’ailleurs le transfert du financement de l’allocation d'éducation d'un enfant handicapé (AEEH) de la branche Famille vers la nouvelle branche Autonomie. A compter de 2022, un nouveau transfert de recettes au profit de la branche Autonomie interviendra pour financer le coût de la PCH parentalité.

Concernant le financement de la CNSA, la nouvelle branche Autonomie sera affectataire à compter de 2021, outre ses recettes traditionnelles issues de la contribution de solidarité pour l'autonomie (CSA) et de la contribution additionnelle (CASA) pour 2,8 milliards d'euros, de CSG à hauteur de 1,93 point portant sur l'ensemble des assiettes de la CSG (28,1 milliards d'euros) [21]. Pour rappel, à compter du 1^er janvier 2024, cette fraction de CSG sera augmentée de 0,15 point supplémentaire puisque l’article 3 de la loi relative à la dette sociale du 7 août 2020 a transféré une fraction supplémentaire de 0,15 point de toutes les cédules de CSG, à l’exclusion de la CSG « jeux », de la CADES vers la Caisse nationale de solidarité pour l’autonomie (CNSA).

[1] Arrêté du 27 octobre 2020, modifiant certaines dispositions relatives à l'indemnité d'engagement de service public exclusif (N° Lexbase : L5710LY7) ; arrêté du 31 octobre 2020, modifiant l'arrêté du 19 septembre 2020 fixant le montant du complément de traitement indiciaire applicable aux agents des établissements publics de santé, des groupements de coopération sanitaire et des établissements d'hébergement pour personnes âgées dépendantes de la fonction publique hospitalière (N° Lexbase : L5846LY8).

[2] Dufour (A.-C.), « LFSS et système de santé. Les lois de financement de la Sécurité sociale à l’épreuve du Pacte budgétaire », RFFP, 2014, n° 128, p. 205 ; Dufour (A.-C.), Les pouvoirs du Parlement sur les finances de la Sécurité sociale. Étude des lois de financement de la Sécurité sociale, Paris, Dalloz, Coll. Bibliothèque parlementaire et constitutionnelle, 2012, p. 253 et s.

[3] Pellet (R.), « La loi organique sur le financement de la Sécurité sociale et la réforme du système de santé », Gazette du Palais, 12 mars 2009, n° 71, p.9.

[4] A. Dort, Finance et fiscalité sociales, Lexbase Fiscal, janvier 2021, n° 849 (N° Lexbase : N5884BYL).

[5] Haut conseil des finance publiques, Avis n° HCFP-2020-5, du 23 septembre 2020, relatif aux projets de lois de finances et de financement de la sécurité sociale pour l’année 2021, p.16 (N° Lexbase : L3096LYC).

[6] Loi organique n° 2020-991, du 7 août 2020, relative à la dette sociale et à l'autonomie (N° Lexbase : L9120LX3).

[7] Loi organique n° 2005-881, du 2 août 2005, relative aux lois de financement de la Sécurité sociale (N° Lexbase : L5011HGP) ; Cons. const., décision n° 2005-519 DC, du 29 juillet 2005, Loi organique relative aux lois de financement de la Sécurité sociale, cons. 39 et 40 (N° Lexbase : A1640DKX).

[8] Cons. const., décision n° 2010-616 DC, du 10 novembre 2010, Loi organique relative à la gestion de la dette sociale (N° Lexbase : A4170GGK).

[9] Conseil d’État, Avis sur un projet de loi organique et un projet de loi relatifs à la dette sociale et à l’aide pour l’autonomie des personnes âgées ou en situation de handicap, Section sociale, n° 400188 et 400189, 26 mai 2020, p.6.

[10] Rapport fait au nom de la commission spéciale chargée d’examiner le projet de loi organique relatif à la dette sociale et à l’autonomie, Paul Christophe, Assemblée nationale, n° 3066, 9 juin 2020, p. 9. https://www.assemblee-nationale.fr/dyn/15/rapports/csdettesoc/l15b3066_rapport-fond

[11] « Les lois de financement de la Sécurité sociale ne sauraient conduire à un transfert, au profit de la Caisse d'amortissement de la dette sociale, de recettes affectées aux régimes de Sécurité sociale et aux organismes concourant à leur financement, sans compensation de nature à éviter une dégradation des conditions générales de l'équilibre financier de la Sécurité sociale de l'année à venir », Cons. const., décision n° 2020-804 DC, du 7 août 2020, Loi organique relative à la dette sociale et à l’autonomie (N° Lexbase : A00873SZ).

[12] Étude d’impact, Projet de loi relatif à la dette sociale et à l’autonomie, 26 mai 2020, p.15.

[13] Mesnier (Th.), Rapport n° 3067 fait au nom de la commission spéciale chargée d’examiner le projet de loi relatif à la dette sociale et à l’autonomie, Assemblée nationale, 9 juin 2020, p. 15.

[14] Loi n° 2020-992, du 7 août 2020, relative à la dette sociale et à l'autonomie (N° Lexbase : L9121LX4).

[15] Mesnier (Th.), Rapport n° 3067 fait au nom de la commission spéciale chargée d’examiner le projet de loi relatif à la dette sociale et à l’autonomie, Assemblée nationale, 9 juin 2020, p. 8.

[16] Décret n° 2020-1074, du 19 août 2020, relatif au transfert à la Caisse d'amortissement de la dette sociale des déficits du régime général, du Fonds de solidarité vieillesse et de la Caisse centrale de mutualité sociale agricole à effectuer en 2020 (N° Lexbase : L0105LYK).

[17] Loi n° 2020-992, du 7 août 2020, relative à la dette sociale et à l'autonomie.

[18] Loi n° 2020-991, du 7 août 2020, relative à la dette sociale et à l'autonomie.

[19] Loi n° 2020-992, du 7 août 2020 relative à la dette sociale et à l'autonomie.

[20]Vachet (L.), « La branche autonomie : périmètre, gouvernance et financement », Septembre 2020, p. 360.  

[21] Annexe B, Rapport décrivant les prévisions de recettes et les objectifs de dépenses par branche des régimes obligatoires de base et du régime général, les prévisions de recettes et de dépenses des organismes concourant au financement de ces régimes ainsi que l'objectif national des dépenses d'assurance maladie pour les quatre années à venir, Loi de financement de la Sécurité sociale pour 2021.

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Loi de finances • TVA • groupe de TVA • ventes à distances 

I. La création d’un régime de groupe de TVA

L’article 162 de la loi de finances pour 2021 transpose l’article 11 de la Directive 2006/112/CE, du Conseil du 28 novembre 2006, relative au système commun de taxe sur la valeur ajoutée (TVA) (N° Lexbase : L7664HTZ) qui précise que « chaque État membre peut considérer comme un seul assujetti les personnes établies sur le territoire de ce même État membre qui sont indépendantes du point de vue juridique mais qui sont étroitement liées entre elles sur les plans financier, économique et de l'organisation ». Ce mécanisme est actuellement appliqué dans vingt États membres de l’Union européenne.

La France avait fait le choix jusqu’à présent de transposer exclusivement les dispositions relatives aux articles 135-1 et 132-1-f de la Directive 2006/112/CE. Ce dernier prévoit l’exonération de TVA des prestations de services effectuées par des groupements autonomes de personnes exerçant une activité exonérée ou pour laquelle elles n’ont pas la qualité d’assujetti en vue de rendre à leurs membres les services directement nécessaires à l’exercice de cette activité, lorsque ces groupements se bornent à réclamer à leurs membres le remboursement exact de la part leur incombant dans les dépenses engagées en commun. L’article 135-1 de la Directive indique quant à lui que les États membres exonèrent un certain nombre d’opérations parmi lesquelles les opérations d’assurance et de réassurance, y compris les prestations de services afférentes à ces opérations effectuées par les courtiers et les intermédiaires d’assurance.

Ces dispositions ont été transposées à l’article 261 B du CGI (N° Lexbase : L1591HNA) afin d’exonérer les services rendus par un groupement à ses membres exerçant une activité exonérée (assurance par exemple) ou en dehors du champ d’application de la TVA. Cependant, dans un arrêt du 21 septembre 2017 [1], la CJUE a considéré que l’exonération ne pouvait viser que les groupements dont les membres exerçaient une activité d’intérêt général. Cette décision a logiquement conduit à exclure du dispositif les secteurs des banques et des assurances.

Cette décision a produit plusieurs conséquences puisque, d’une part, les groupes d’assurance supportent désormais un surcoût de 20 % sur les opérations visées et, d’autre part, elle produit des distorsions de concurrence au sein de l’Union européenne dans la mesure où certains États appliquent le régime de groupe TVA. Ainsi, les groupements qui en remplissent les conditions peuvent se placer sous ce régime de sorte que les échanges entre les différentes structures échappent à la taxe malgré la jurisprudence de la CJUE.

Pour pallier ces difficultés, il est évident que la France devait intervenir pour intégrer dans son ordre juridique un régime de groupe TVA. Le dispositif entrera en vigueur à compter du 1^er janvier 2022. En pratique, cela permettra aux opérateurs de pouvoir exercer l’option pour ce régime avant le 31 octobre 2022 en vue d’une application au 1^er janvier 2023. Ce régime a vocation à assurer une meilleure neutralité économique de la taxe sur les choix organisationnels des groupes et à simplifier sa gestion.

La constitution d’un assujetti unique est facultative et elle est offerte à tous les secteurs d’activité économique. Elle a pour conséquence l’effacement total des transactions économiques entre les membres du groupe en matière de TVA. Pour pouvoir relever d’un groupe, les assujettis doivent avoir en France le siège de leur activité économique ou un établissement stable. Cela signifie que les établissements stables des entreprises étrangères pourront intégrer le dispositif. Surtout, les structures, bien que juridiquement indépendante, doivent être étroitement liées entre elles sur les plans financier, économique et de l’organisation. Ces liens sont appréciés de manière cumulative et doivent exister tout au long de la mise en place du régime. Les entités restent libres de fixer le périmètre du groupe à leur guise. L’option pour le régime est effectuée pour une période de trois ans.

En ce qui concerne son fonctionnement, le groupe TVA fait perdre la qualité d’assujetti à ses membres. Le groupe forme ainsi un assujetti unique qui dispose d’un numéro d’identification. Celui-ci est seul tenu à la souscription des déclarations de TVA. Malgré cela, les différentes entités devront continuer à respecter leurs obligations d’ordre comptable. De même, elles resteront tenues solidairement au paiement de la taxe ainsi qu’aux intérêts de retard, majoration, etc.

Le groupe TVA est toutefois transparent en ce qui concerne les opérations de contrôle fiscal puisque celles-ci seront diligentées auprès des entités qui détiennent la comptabilité relative aux opérations en cause. L’introduction du dispositif s’accompagnera à compter du 1^er janvier 2023 de la révision du périmètre du dispositif d’exonération de la TVA dont bénéficient les groupements autonomes de personnes (GAP) en application de l’article 261 B du CGI. Cette révision s’avère nécessaire pour tenir compte de la jurisprudence de la Cour de justice de l’Union européenne qui en a restreint la portée aux seuls GAP dont les membres sont soit des non assujettis, soit des assujettis qui exercent des activités d’intérêt général exonérées [2].

Il conviendra ainsi d’analyser au cas par cas l’opportunité d’opter pour ce régime en réalisant notamment des simulations d’impacts financiers. Au-delà des flux financiers, l’intérêt d’une telle option doit également être étudiée au regard des réorganisations administratives internes qui seront nécessaires du fait des nouvelles obligations déclaratives au sein d’un seul redevable.

II. La clarification des règles de TVA applicables aux offres composites

La loi de finances a repris, au niveau législatif, les principes dégagés par la Cour de justice de l’Union européenne [3] régissant le traitement, au sein du système commun de la taxe sur la valeur ajoutée (TVA), des offres commerciales constituées de plusieurs éléments relevant de régimes de TVA différents.

Il résulte de la jurisprudence européenne qu’une offre, lorsqu’elle constitue une opération unique, ne doit pas être artificiellement décomposée. Notamment, n’est pas permise la pratique qui consiste à ventiler le prix de vente se rapportant à une même opération au prorata de la valeur ou du coût des différents éléments qui la composent, et à retenir des règles de territorialité, un régime d’exonération ou des taux différents pour chacun de ces éléments.

Cette règle ne correspond pas à la pratique historique selon laquelle les taux de TVA des éléments d’une même offre sont ventilés de manière cohérente par les opérateurs économiques, sous leur responsabilité et sous le contrôle de l’administration, sans qu’il ne soit procédé à une analyse de l’étroitesse des liens économiques entre ces éléments.

La situation actuelle, dans laquelle les règles à appliquer ne sont pas clairement explicitées, crée une situation d’insécurité juridique pour les opérateurs économiques. Elle limite la mise en œuvre de la méthode dégagée par la CJUE qui, en réservant les règles de ventilation à des situations particulières, présente l’avantage d’une plus grande simplicité et d’une meilleure mise en œuvre du principe de neutralité.

Elle comporte également un risque budgétaire dans la mesure où elle favorise les pratiques optimisantes de ventilation du prix d’une opération unique par certains opérateurs, conduisant à majorer artificiellement les bases d’imposition à des taux réduits de TVA.

Or, par principe, chaque opération imposable est considérée comme étant distincte et indépendante et suit son régime propre. Par exception, la loi de finances prévoit que relève désormais d’une seule et même opération les éléments qui sont si étroitement liés qu’ils forment, objectivement, une seule et même prestation indissociable.

L’étendue d’une telle opération doit être analysée à l’issue d’une appréciation globale du point de vue du consommateur moyen. Une fois qu’une opération est qualifiée d’unique, il convient de déterminer le traitement applicable en ce qui concerne la TVA. Il résulte désormais de la règlementation plusieurs situations :

• lorsqu’une opération unique comprend des éléments devant être considérés comme équivalent tout en relevant de taux différents, le taux applicable est le plus élevé de tous ;
• lorsqu’une opération unique comprend des éléments principaux et des éléments accessoires, le taux applicable est celui appliqué à l’élément principal ou bien le taux le plus élevé des éléments principaux lorsque l’opération en comporte plusieurs.

Par exception, il est prévu que lorsque l’élément principal relève du taux de 2,1 %, celui-ci est soumis à ce taux réduit et les éléments accessoires au taux qui leur est propre.

À noter que les prestations uniques d’agents de voyages restent soumises à un régime qui leur est propre fixé à l’article 257 ter III nouveau du CGI.

Il est évident que ces règles applicables aux offres composites sont les bienvenues pour sécuriser les traitements de certaines opérations qui étaient jusqu’ici source de discussion et, inévitablement, d’interprétation. Les mesures s’appliquant à partir du 1^er janvier 2021, les entreprises et leur conseil doivent vérifier leur pratique et procéder aux modifications des paramétrages des systèmes informatiques pour réaliser les corrections adéquates.

III. Le report de l’entrée en vigueur du nouveau régime des ventes à distance

Le présent article modifie la date d’entrée en vigueur des dispositions de l’article 147 de la loi n° 2019-1479, du 28 décembre 2019, de finances pour 2020, par lequel le législateur a procédé à la transposition des Directives (UE) 2017/2455, du Conseil du 5 décembre 2017 (N° Lexbase : L7481LHK) et (UE) 2019/1995, du 21 novembre 2019, relatives au commerce électronique (N° Lexbase : L7260LT3) qui ont apporté des modifications à la Directive 2006/112/CE relative au système commun de la TVA (dite « directive TVA »).

Ces Directives ont fixé la date d’entrée en vigueur de l’essentiel de la réforme des règles de TVA relatives au commerce électronique au 1^er janvier 2021. La crise sanitaire liée à la pandémie de la Covid et ses répercussions au sein de l’Union européenne (UE) ont conduit le Conseil, sur proposition de la Commission, à décider du report de six mois de cette date d’entrée en vigueur, la portant ainsi au 1^er juillet 2021.

Par ailleurs, la loi de finances pour 2021 précise et complète certaines des dispositions déjà adoptées dans l’article 147 de la loi de finances pour 2020.

En premier lieu, pour se conformer à l’article 35 de la Directive TVA, il convient de préciser que les livraisons de biens d'occasion, d’œuvres d'art, d'objets de collection ou d'antiquité, ainsi que de moyens de transport d’occasion, effectuées par des assujettis revendeurs qui les soumettent à un régime de taxation sur la marge bénéficiaire, seront exclues des régimes de territorialité applicables aux ventes à distance intracommunautaires de biens ainsi qu’aux ventes à distance de biens importés.

En deuxième lieu, le dispositif adopté dans la loi de finances pour 2020 a introduit un seuil commun de 10 000 euros de chiffre d’affaires en deçà duquel les ventes à distance intracommunautaires et les prestations de services de télécommunications, de radiodiffusion et de télévision ainsi que les services fournis par la voie électronique à des personnes non assujetties à la TVA devront être imposées dans le pays de départ du bien ou dans le pays d’établissement du prestataire de services. Il convient de préciser que le bénéfice de ce dispositif est réservé aux assujettis qui sont établis dans un seul État membre de l’UE conformément à l’article 59 quater de la Directive TVA. Deux régimes de TVA existeront donc en 2021 pour les ventes à distance comme le résume le tableau ci-dessous :

Régime des VAD en 2021

En dernier lieu, conformément à la faculté offerte par l’article 369 septivicies bis de la Directive TVA, il est proposé, dans un but de simplification et de fluidité des opérations de dédouanement, d’appliquer le taux de droit commun de la TVA à l’ensemble des importations soumises au régime particulier institué par l’article 298 sexdecies I du Code général des impôts (N° Lexbase : L7920LUU). Ce régime facultatif permet la déclaration et le paiement de la TVA à l’importation par les personnes qui présentent les marchandises en douane pour le compte de leur destinataire pour des biens contenus dans des envois d’une valeur intrinsèque ne dépassant pas 150 euros dans des situations résiduelles où n’est pas utilisée la faculté de recourir au guichet électronique de déclaration et de paiement de la TVA (Import One Stop Shop ou IOSS).

IV. La poursuite de la mise en place de la facturation électronique

L’article 153 de la loi de finances pour 2020 a rendu obligatoire le recours à la facturation électronique pour tous les échanges entre assujettis à la TVA d’ici le 1^er janvier 2025.

En pratique, l’obligation de recourir à la facturation électronique s’appliquera entre le 1^er janvier 2023 et le 1^er janvier 2025, selon un calendrier et des modalités qui seront fixés par décret en fonction de la taille et du secteur d’activité concerné. La finalité de la mesure étant que les données figurant sur la facture soient transmises à l’administration pour leur exploitation à des fins, notamment de modernisation de la collecte et des modalités de contrôle de la taxe.

Dans la continuité de cette mesure, la loi de finances pour 2021 prévoit que le Gouvernement est autorisé par voie d’ordonnance à prendre toutes les mesures relevant du domaine de la loi dans le délai de neuf mois à compter de la publication de la loi. La mesure est ainsi destinée à permettre au Gouvernement d’agir rapidement pour apporter des précisions sur les conditions de généralisation et les modalités de recours à la facturation électronique.

V. Les autres mesures

Modification du régime de TVA des gains de course hippique – La loi de finances adapte les dispositions du Code général des impôts au droit de l’Union européenne régissant la taxe sur la valeur ajoutée tel qu’interprétée par la Cour de justice de l’Union européenne dans un arrêt du 10 novembre 2016 [4]. Dans cet arrêt, la Cour a considéré que ne constitue pas une prestation de service effectuée à titre onéreux imposable à la TVA la mise à disposition d’un cheval à l’organisateur d’une course hippique aux fins de sa participation à cette course, lorsque cette participation ne donne pas lieu au versement d’un cachet de participation indépendant de la performance réalisée. La circonstance que le versement du gain de course au propriétaire soit soumis à un aléa (le résultat de la course) conduit en effet à rendre ces sommes non imposables. Or, le droit interne soumet à la TVA les sommes attribuées par les sociétés de course au titre des gains de course réalisés par les entraîneurs pour les chevaux dont ils sont propriétaires. La loi de finances supprime donc cette disposition de droit interne.

La mise en place d’un « taux covid » à 0 % – Un taux de 0 % est appliqué aux dispositifs médicaux de diagnostics de la covid ainsi qu’aux vaccins. Ce taux s’applique temporairement aux livraisons et aux prestations de services qui sont étroitement liées à ces opérations. Sont concernés :

• les tests PCR réalisés par prélèvement nasopharyngé ;
• les tests antigéniques réalisés par prélèvement nasopharyngé ;
• les tests de détection d’anticorps effectués à la suite d’un prélèvement sanguin.

La mesure doit s’appliquer tout au long de la crise sanitaire.

La création de nouvelles contraventions douanières – Toujours dans le but de lutter contre la fraude à la TVA, l’article 170 de la loi de finances pour 2021 crée deux contraventions douanières. La première concerne le défaut de communication à l’administration des douanes des informations nécessaires pour constater les bases imposables. La mesure s’appliquera à compter de janvier 2022 et elle impliquera une amende de première classe dont le montant variera entre 300 euros et 3000 euros. La seconde vise le cas d’obtention frauduleuse d’un visa de bordereau de vente en détaxe par des personnes physiques qui exportent des marchandises. L’amende sera comprise dans une fourchette comprise entre 150 euros et 1500 euros et les marchandises litigieuses pourront également être confisquées.

Nouvelles mesures dans les secteurs du logement sociale et intermédiaire – La loi de finances apporte plusieurs aménagements dans le secteur du logement social et intermédiaire en étendant notamment le domaine des taux réduits prévus dans le cadre de certaines opérations spécifiques.

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