[Jurisprudence] Exonération pour cession d’un logement autre que la résidence principale et formalisme

Mots-clés : plus-value immobilière • résidence secondaire • exonération • cession • logement

La cour administrative de Marseille est revenue dans un arrêt du 6 octobre 2022 sur le formalisme nécessaire pour bénéficier d’une exonération pour cession d’un logement autre que la résidence principale.

1.-L’article 150 U, II-1° bis du Code général des impôts N° Lexbase : L4526MBA permet de bénéficier d’un régime d’exonération de la plus-value immobilière en cas de première cession d’un logement et de ses dépendances immédiates, autre que la résidence principale, lorsque le cédant n’a pas été propriétaire de sa résidence principale au cours des quatre années précédant la cession.

2.-L’application de ce régime de faveur implique de réinvestir une partir du prix de cession dans un délai de 24 mois dans l’acquisition ou la construction d’un logement, affecté dès son achèvement ou son acquisition, à son habitation principale.

3.- Pour l’application de ce régime d’exonération, l’article 41 duovicies-0 H à l’annexe III du Code général des impôts N° Lexbase : L1449IU9 précise les mentions que doit porter l’acte de cession du logement.

Celui-ci doit mentionner :

• l'identité du bénéficiaire de l'exonération ;
• les droits du bénéficiaire sur le prix de cession ;
• la fraction du prix de cession correspondant à ses droits, que le bénéficiaire destine au remploi à l'acquisition ou la construction d'un logement affecté à sa résidence principale ;
• le montant de la plus-value exonérée.

4.- Ces mentions doivent être indiquées pour chacun des bénéficiaires de l’exonération.

5.- L’article 150 VG, III du Code général des impôts N° Lexbase : L2566IYP précise qu’en cas d’exonération totale, celle-ci étant notamment fondée sur ce dispositif, il n’y a pas lieu de déposer une déclaration de plus-value immobilière (2048 IMM). En revanche, en cas d’exonération partielle, cette déclaration est à déposer.

Cet article précise également que l’acte doit préciser la nature et le fondement de l’exonération ou de l’absence de taxation, sous peine de refus d’enregistrement.

6.- Si les conditions de formes visées à l’article  41 duovicies-0 H à l’annexe III du Code général des impôts ne sont pas respectées, et plus particulièrement si l’acte de cession ne fait pas mention de l’exonération, le cédant peut-il bénéficier du régime d’exonération ?

La cour administrative d’appel de Marseille s’est positionnée le 6 octobre 2022 sur cette question.

7.- Dans cette affaire, Madame D avait vendu un bien immobilier situé à Sanary-Sur-Mer le 27 avril 2012. L’acte de cession précisait que la cession entrait dans le champ d’application du régime des plus-values immobilières. L’acte de cession comportait en annexe la déclaration n°2048-IMM.

Celle-ci a réinvesti le produit de la cession dans l’acquisition de sa résidence principale.

En effet, le 16 juillet 2013, elle achète un autre bien immobilier qui constituera sa résidence principale.

Madame a sollicité le 26 mars 2014 l’application du régime d’exonération visé à l’article 150 U, II-1° bis du Code général des impôts.

8.- L’administration fiscale a rejeté celle-ci au motif que l’acte de cession ne répondait pas aux conditions de forme édictées par l’article 41 duodevicies-0 H de l’annexe III du Code général des impôts.

Le tribunal administratif de Toulon donne raison à l’administration fiscale le 5 juin 2020.

Madame interjette appel.

C’est ainsi que l’affaire est portée devant la cour administrative d’appel de Marseille.

9.- L’instruction du dossier permet d’établir que les conditions d’application de ce dispositif étaient effectivement remplies.

En effet, Madame a été locataire d’un logement au titre des quatre années de référence. Le bail, les quittances de loyer et les factures d’électricité permettent d’attester qu’il s’agissait de sa résidence principale. En outre, le prix de cession a été réemployé intégralement dans l’acquisition dans le délai de 24 mois de sa résidence principale.

10.- Le fond du problème portait donc sur la possibilité de solliciter l’application de l’article 150 U, 1° bis du Code général des impôts par voie de réclamation.

La cour administrative d’appel de Marseille confirme qu’il est possible de solliciter l’application de ce dispositif par voie de réclamation, dès lors que cette demande est effectuée dans le délai de réclamation.

11.- Il est vrai que ni l’article 150 U, II 1° bis du CGI, ni l’article 150 VG, III du Code général des impôts ne subordonnent explicitement l’application du régime d’exonération à une condition de forme. Cependant, les commentaires administratifs visés au BOI-RFPI-PVI-10-40-30 n° 160 précisent : « L’exonération s’applique sur demande du cédant par une mention portée dans l’acte de cession, conformément au III de l’article 150 VG du CGI ».

12.- Cette décision est intéressante car elle semble se heurter au positionnement d’autres juridictions du fond.

À ce titre, nous pouvons notamment relever la position de la cour administrative d’appel de Douai. « Ces dispositions doivent ainsi être regardées comme faisant obstacle à ce qu’un particulier, qui n’a pas fait valoir son droit à exonération de la plus-value de cession lors de la vente et n’a donc pas fait mentionner dans l’acte de cession par le notaire ces informations, demande, dans le délai de réclamation, la restitution de l’impôt dont il s’est acquitté sur la plus-value de cession, quand bien même il justifierait satisfaire aux autres conditions requises pour y prétendre ». (CAA de Douai, 23 avril 2019 n° 17DA01449 N° Lexbase : A3012ZB8).

La CAA de Douai a ainsi pris une position contraire.

13.- Plus récemment encore, le tribunal administratif de Paris⁷ adoptait un jugement dans le même sens que la CAA de Marseille (TA de Paris, 31 mars 2021, n° 1916052). Les conclusions de Madame la rapporteure publique Marie Prevot demeurent particulièrement intéressantes.

Madame Prevot relève notamment que la lettre du texte ne subordonne pas son application à une option pour le bénéfice de celle-ci.

Elle en profite à ce titre pour faire le lien avec d’autres dispositifs qui eux nécessitent la réalisation d’une option ou la matérialisation d’un engagement spécifique.

14.- Elle fait notamment le lien avec l’application de l’article 238 quindecies du Code général des impôts N° Lexbase : L8929MCP (exonération en fonction de la valeur des éléments cédés) qui nécessitent la réalisation d’une option.

À ce titre, il convient de rappeler que plusieurs arrêts ou jugements confortent la possibilité d’opter pour ce régime dans le cadre du délai de réclamation.

15.- Au vu de l’opposition des juridictions du fond, qui en fait consiste à déterminer si la mention dans l’acte de cession de l’option pour l’application de l’article 150 U, II 1°bis du CGI constitue une condition de son application. Il sera intéressant dans l’avenir d’avoir un positionnement du Conseil d’État afin de voir cette discussion prendre fin, afin d’améliorer la sécurité juridique du cédant quant au bénéfice de son exonération.

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