La circonstance que l'omission de déduction fiscale des provisions procéderait d'une initiative délibérément irrégulière du contribuable est sans incidence sur l'impossibilité pour l'administration de corriger le bilan d'ouverture et les écritures du premier exercice non prescrit. Telle est la solution retenue par le Conseil d'Etat dans un arrêt rendu le 7 décembre 2016 (CE 3°, 8°, 9° et 10° ch.-r., 5 décembre 2016, n° 398859, publié au recueil Lebon
N° Lexbase : A9672SNK). En effet, selon la jurisprudence "SAS Foncière du Rond-Point" (CE 3°, 8°, 9° et 10° s-s-r., 23 décembre 2013, n° 346018, publié au recueil Lebon
N° Lexbase : A9156KSW), lorsqu'une provision a été constituée dans les comptes de l'exercice, le résultat fiscal de ce même exercice doit, en principe, être diminué du montant de cette provision dont la reprise, lors d'un ou de plusieurs exercices ultérieurs, entraîne en revanche une augmentation de l'actif net du ou des bilans de clôture du ou des exercices correspondants. Pour le calcul de la différence entre les valeurs de l'actif net à la clôture et à l'ouverture de l'exercice, lorsqu'une entreprise a, au cours d'un exercice faisant l'objet d'une vérification, comptabilisé une perte tout en procédant à la reprise d'une provision devenue sans objet qu'elle avait comptabilisée au titre d'un exercice antérieur, sans avoir tenu compte de la constitution de cette provision comptable pour la détermination du résultat fiscal de l'exercice concerné bien qu'aucune règle propre au droit fiscal n'y fît obstacle, l'administration fiscale est en droit de corriger la surestimation de l'actif net du bilan d'ouverture de l'exercice au cours duquel la perte a été constatée et la provision a été reprise dans les comptes, en y inscrivant cette provision afin de pouvoir ensuite tirer les conséquences de sa reprise pour la détermination du résultat fiscal de cet exercice. Lorsque la même omission se retrouve dans les écritures de bilan des exercices antérieurs telles que retenues pour la détermination du résultat fiscal, elle doit y être symétriquement corrigée pour autant qu'elle ne revête pas, pour le contribuable, un caractère délibéré. Toutefois, en vertu des dispositions du 4 bis de l'article 38 du CGI (
N° Lexbase : L3125I7U), ces corrections ne peuvent affecter le bilan d'ouverture du premier exercice non prescrit. Ces dispositions font de même obstacle à ce que, pour tirer les conséquences de la reprise d'une provision dont la comptabilisation n'avait pas été prise en compte pour la détermination du résultat fiscal d'un exercice antérieur, l'administration corrige les écritures du premier exercice non prescrit. Les seules exceptions à la règle à caractère objectif que fixent ainsi ces dispositions sont celles qu'elles prévoient à leurs deuxième et troisième alinéas .
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