[Chronique] Panorama de la doctrine administrative publiée - Semaine du 12 au 16 juillet 2010

- BOI 4 C-4-10 du 13 juillet 2010 (N° Lexbase : X7427AG8) : BIC/IS - Admission en dépenses déductibles des rémunérations versées aux volontaires internationaux en entreprise (CGI, art. 39-1 N° Lexbase : L3894IAH).

- RES n° 2010/38 (FE) du 6 juillet 2010 : traitement fiscal des redevances de fortage.

Question :
Eu égard à la divergence de positions entre celle retenue par les autorités comptables et celle appliquée par l'administration fiscale, une clarification du traitement fiscal des redevances de fortage a été sollicitée : ces redevances doivent elles être comptabilisées en charges ou bien constituent-elles un actif immobilisé ?

Réponse :
Aux termes d'un avis rendu le 10 avril 2009 par le Conseil national de la comptabilité (CNC) (avis n° 2009-03 N° Lexbase : X7325AEZ), les redevances variables de fortage sont à comptabiliser en charges au fur et à mesure de l'extraction des matériaux et, à la clôture de l'exercice, les redevances versées relatives aux matériaux non encore utilisés dans le cours de la production de l'exercice sont comptabilisées en stocks. Par un arrêt du 31 juillet 2009 (CE 9° et 10° s-s-r., 31 juillet 2009, n° 307305 N° Lexbase : A2161EKA), le Conseil d'Etat a, pour sa part, confirmé l'activation des redevances de foretage sur la base de critères habituels de la jurisprudence "Sife" (CE Contentieux, 21 août 1996, n° 154488 N° Lexbase : A0686AP4) pour regarder les redevances comme la contrepartie de l'acquisition d'un droit incorporel, créant ainsi une contradiction apparente avec la solution comptable. Cela étant, il est observé que, dans son arrêt, le Conseil d'Etat prend soin de préciser que la qualification d'immobilisation est retenue "en application du plan comptable général, seul invoqué en cassation, alors en vigueur", ce qui limite la portée de la décision aux circonstances propres à cette espèce et paraît réserver une solution contraire au regard de l'ensemble de la réglementation comptable aujourd'hui en vigueur. Ainsi, le plan comptable professionnel des industries de carrières et matériaux de construction, validé en 1983 par un avis du CNC, prévoit clairement l'inscription en charges de telles redevances. Par ailleurs, l'avis CNC de 2009 est rendu au regard du plan comptable général de 1999 et prend donc en compte les modifications qui en résultent quant à la définition des actifs. Les redevances de fortage sont ainsi assimilées, sur le plan comptable, à la rémunération de l'achat de matières premières, les comptables suivant ainsi l'analyse retenue par la jurisprudence civile (cf. notamment Cour de cassation, 25 octobre 1983, Bull. civ. III, n° 197). Or, à défaut de disposition fiscale expresse, il convient, conformément à l'article 38 quater de l'annexe III au CGI (N° Lexbase : L6524HL9), de se référer aux définitions comptables en la matière, notamment au regard de la notion d'immobilisation incorporelle pour laquelle il n'existe aucune définition fiscale. A cet égard, depuis l'entrée en vigueur des nouvelles normes comptables relatives aux actifs, l'administration retient désormais les critères et définitions données par le droit comptable comme exposé dans l'instruction du 30 décembre 2005 (BOI 4 A-5-05, § 8 N° Lexbase : X8853ACU). Compte tenu de la nouvelle définition des actifs en vigueur depuis 2005, l'administration fiscale a décidé de transposer au plan fiscal les modalités de définition et d'enregistrement comptable des redevances de fortage telles qu'exposées dans l'avis précité.

II - Fiscalité des particuliers

- RES n° 2010/39 (FP) du 6 juillet 2010 : Traitements et salaires - Non éligibilité des indemnités d'astreinte perçues par les magistrats à l'exonération prévue par l'article 81 quater du CGI (N° Lexbase : L3720IBE ; cf. l’Ouvrage "Droit fiscal" N° Lexbase : E5821ESE).

Question :
Les indemnités d'astreinte perçues par les magistrats en application du décret n° 2003-1284 du 26 décembre 2003 (N° Lexbase : L4614HDA) sont-elles exonérées d'impôt sur le revenu en application de l'article 81 quater du CGI ?

Réponse :
Le 5° du I de l'article 81 quater du CGI, issu de l'article 1er de la loi n° 2007-1223 du 21 août 2007 en faveur du travail, de l'emploi et du pouvoir d'achat ("loi TEPA" N° Lexbase : L2417HY8), exonère d'impôt sur le revenu les éléments de rémunération versés aux agents publics au titre des heures supplémentaires qu'ils réalisent ou du temps de travail additionnel effectif, selon des modalités prévues par décret. L'article 1er du décret n° 2007-1430 du 4 octobre 2007, portant application aux agents publics de l'article 1er de la loi TEPA précitée (N° Lexbase : L5919HYU), modifié par l'article 5 du décret n° 2008-76 du 24 janvier 2008 (N° Lexbase : L7846H3Y), énumère de façon limitative les éléments de rémunération qui entrent dans le champ d'application de l'exonération prévue au 5° du I de l'article 81 quater du CGI. Ainsi, sont visées les indemnités d'intervention en cours d'astreinte versées en application de l'article 5 du décret n° 2000-815 du 25 août 2000 (N° Lexbase : L2920AIY), de l'article 5 du décret n° 2001-623 du 12 juillet 2001 (N° Lexbase : L1466AXL) et des articles 20 à 25 du décret n° 2002-9 du 4 janvier 2002 modifié (N° Lexbase : L5025DLP). Par suite, les indemnités d'astreinte versées aux magistrats en application du décret du 26 décembre 2003 ne sont pas susceptibles d'être exonérées d'impôt sur le revenu en application de l'article 81 quater du CGI.

- RES n° 2010/42 (FP) du 06/07/2010 : déductibilité de la contribution sociale généralisée (CSG) afférente à une indemnité pour rupture conventionnelle exonérée d'impôt sur le revenu.

Question :
Dans quelles conditions la contribution sociale généralisée (CSG) afférente à une indemnité de rupture conventionnelle du contrat de travail en totalité exonérée d'impôt sur le revenu est-elle prise en compte dans la détermination de la rémunération imposable du salarié concerné ?

Réponse :
L'indemnité de rupture conventionnelle peut, en application de l'article L. 136-2 du Code de la sécurité sociale (N° Lexbase : L6399IMX), être en partie soumise à la CSG, au même titre que les autres indemnités de rupture du contrat de travail. En application du I de l'article 154 quinquies du CGI (N° Lexbase : L5277H9C), la CSG due au titre des revenus d'activité est admise en déduction pour la détermination du montant net imposable du revenu catégoriel au titre duquel elle a été acquittée, à concurrence de la fraction correspondant au taux de 5,1 %. La fraction de CSG restante n'est quant à elle pas déductible. La documentation de base 5 B 3233, n° 15 et suivants, précise que la CSG est déductible dès lors qu'elle est afférente à des revenus effectivement soumis au barème progressif de l'impôt sur le revenu et pour lesquels la CSG s'est substituée aux cotisations d'assurance maladie. Il résulte de ces principes que la CSG acquittée sur une indemnité de rupture conventionnelle exonérée en totalité d'impôt sur le revenu et de cotisations sociales, n'est, pour son montant total, pas déductible fiscalement.

III - Fiscalité financière

- RES n° 2010/41 (FP) du 6 juillet 2010 : Durée de validité de l'autorisation donnée par l'assemblée des actionnaires d'une société dont le siège social est situé à l'étranger pour l'attribution d'options sur titre aux salariés et aux dirigeants mandataires sociaux des entreprises situées en France dont elle est mère ou filiale .

Question :
Les options attribuées par une société de droit américain aux salariés de sa filiale française sont-elles, toutes conditions étant par ailleurs remplies, éligibles au régime spécifique d'imposition prévu aux articles 80 bis (N° Lexbase : L1775HLC) et 163 bis C (N° Lexbase : L9241HZB) du CGI si elles sont attribuées sur la base d'une autorisation de l'assemblée générale extraordinaire (ou de l'organe équivalent) d'une durée de validité de 10 années ?

Réponse :
Le III de l'article 80 bis du CGI prévoit que le régime spécifique d'imposition des options sur titres est applicable aux options accordées par des sociétés dont le siège est situé à l'étranger aux salariés ou mandataires sociaux qui exercent leur activité dans des entreprises situées en France dont elles sont mère ou filiale dès lors que cette attribution s'effectue dans les mêmes conditions que celles prévues aux articles L. 225-177 (N° Lexbase : L2678HW4) à L. 225-186 du Code de commerce. L'article L. 225-177 de ce code prévoit que l'assemblée générale extraordinaire (AGE) autorise le conseil d'administration (ou le directoire) à attribuer des options de souscription d'actions pour une durée limitée qui ne peut être supérieure à trente-huit mois. La même règle est prévue pour les options d'achat d'actions par l'article L. 225-179 (N° Lexbase : L8280GQQ) du même code. La limitation de la durée de validité de l'autorisation donnée par l'AGE a pour objectif d'améliorer la transparence des attributions d'options sur titres et de renforcer le contrôle de l'AGE sur la politique du conseil d'administration ou du directoire en la matière. Aussi l'instruction du 5 janvier 2009 (BOI 5 F-1-09 N° Lexbase : X4848AEB) a t-elle prévu que, pour les sociétés étrangères, les autorisations données pour une durée supérieure à trente-huit mois, conformes à la législation étrangère applicable, ne font pas obstacle à l'application du régime spécifique d'imposition des options sur titres, sous réserve que cette autorisation ait été donnée pour une durée déterminée et raisonnable. Une autorisation donnée pour une durée de 10 ans ne peut pas être considérée comme raisonnable. La confirmation demandée ne peut donc être apportée.

IV - Fiscalité immobilière

V - Fiscalité internationale

VI - Impôts locaux

VII - Procédures fiscales

VIII - Recouvrement de l'impôt

IX - TVA

- RES n° 2010/44 (TCA) du 6 juillet 2010 : TVA - Marchés conclus avec le "Pôle Emploi" pour la réalisation de prestations "Trajectoire Emploi", "d'accompagnement des licenciés économiques" et "Atoutcadre" .

Question :
Les prestations "Trajectoire Emploi", "d'accompagnement des licenciés économiques" et "Atoutcadre", réalisées dans le cadre des marchés conclus avec le "Pôle Emploi", constituent-elles des opérations de formation professionnelle continue susceptibles d'être exonérées ?

Réponse :
L'article 261-4-4°-a du CGI (N° Lexbase : L5245IM9), qui transpose en droit interne l'article 132-1-i) de la Directive 2006/112/CE du 28 novembre 2006 (N° Lexbase : L7664HTZ), exonère les opérations de formation professionnelle continue au sens du Code du travail ainsi que les opérations qui leur sont étroitement liées lorsqu'elles sont assurées, soit par des personnes morales de droit public, soit par des personnes de droit privé titulaires d'une attestation délivrée dans les conditions des articles 202 A (N° Lexbase : L4031IAK) à 202 D de l'annexe II au CGI reconnaissant qu'elles remplissent les conditions fixées pour exercer leur activité dans le cadre de la formation professionnelle continue. Après vérification auprès de la Délégation générale à l'emploi et à la formation professionnelle (DGEFP), ces prestations ne relèvent pas des dispositions du Code du travail relatives à la formation professionnelle continue. Par conséquent, ces prestations ne peuvent bénéficier de l'exonération prévue par l'article 261-4-4°-a du CGI et doivent être soumises à la TVA.

X - Taxes diverses et taxes parafiscales

- RES n° 2010/40 (ENR) du 6 juillet 2010 : Taxes sur les véhicules de sociétés - Assujettissement à la taxe des véhicules exclusivement affectés aux essais de produits fabriqués .

Question :
Les véhicules détenus ou utilisés par les sociétés ayant pour activité la production d'équipements et d'accessoires pour automobiles et destinés exclusivement à l'essai de produits fabriqués sont-ils assujettis à la taxe sur les véhicules de sociétés ?

Réponse :
Conformément aux dispositions de l'article 1010 du CGI (N° Lexbase : L1927HNP), les sociétés sont soumises à la taxe sur les véhicules de sociétés à raison des véhicules qu'elles utilisent en France, quel que soit l'Etat dans lequel ils sont immatriculés, ou qu'elles possèdent et qui sont immatriculés en France dans la catégorie des voitures particulières. La taxe n'est toutefois pas applicable aux véhicules destinés exclusivement soit à la vente, soit à la location de courte durée, soit à l'exécution d'un service de transport à la disposition du public, lorsque ces opérations correspondent à l'activité normale de la société propriétaire. S'agissant plus spécifiquement des véhicules destinés à la vente, il est d'ores et déjà admis que l'exonération de TVS s'applique également aux véhicules de démonstration ou d'essais possédés par les constructeurs automobiles, leurs concessionnaires ou leurs agents, ainsi que par les constructeurs de caravanes pour la présentation de celles-ci. Cette tolérance prévue par la doctrine administrative référencée DB 7 M 2313 en son paragraphe 6, ne vise pas les véhicules d'essais utilisés par les sociétés ayant pour activité la production d'équipements et d'accessoires pour automobiles. Cela étant, dans le prolongement de la tolérance doctrinale déjà existante, il sera admis d'exonérer de TVS les véhicules qui sont exclusivement affectés aux essais des produits fabriqués.

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