Sur le rapport de la 9ème Sous-Section

Vu, 1°) la requête sommaire, enregistrée au secrétariat du Contentieux du Conseil d'Etat le 14 mars 1980 sous le n° 23 117, et le mémoire complémentaire, enregistré le 11 juin 1980, présentés pour la société anonyme "INTERPAC", dénommée précédemment TOULPAC, dont le siège est à Toulouse (Haute-Garonne), 281 route d'Espagne, représentée par son président-directeur général en exercice, domicilié audit siège, et tendant à ce que le Conseil d'Etat:

réforme le jugement du 10 janvier 1980, par lequel le tribunal administratif de Toulouse a partiellement rejeté sa demande en réduction du complément d'impôt sur les sociétés et de contribution exceptionnelle auxquels elle a été assujettie, au titre de l'année 1973, dans les rôles de la ville de Toulouse;

lui accorde la réduction de l'imposition contestée;

2°) le recours, enregistré le 23 juillet 1981 au secrétariat du Contentieux du Conseil d'Etat, sous le n° 35 965, présenté par le ministre délégué auprès su ministre de l'économie et des finances, chargé du budget, et tendant à l'annulation du jugement du tribunal administratif de Toulouse, en date du 20 mars 1981;

Vu le code général des impôts;

Vu le code des tribunaux administratifs;

Vu l'ordonnance n° 45-1708 du 31 juillet 1945 et le décret n° 53-934 du 30 septembre 1953;

Vu la loi n° 77-468 du 30 décembre 1977;

Vu l'article 93-II de la loi n° 83-1179 du 29 décembre 1983, portant loi de finances pour 1984.

Considérant que la requête de la société anonyme "Interpac" et le recours du ministre délégué auprès du ministre de l'économie et des finances, chargé du budget, concernent le même litige et ont fait l'objet d'une instruction commune; qu'il y a lieu de les joindre pour y être statué par une seule décision;

Considérant qu'à la suite d'une vérification de comptabilité de la société anonyme "Toulpac", devenue la société anonyme "Interpac", qui avait pour objet la fabrication et le commerce des emballages en carton et en matière plastique et, accessoirement, la location de bureaux, l'administration, ayant constaté que la société vérifiée avait imputé sur les résultats des exercices clos les 31 décembre des années 1971, 1972 et 1973, des déficits nés au cours d'exercices prescrits, clos les 31 mars 1966, 31 mars 1967 et 31 août 1967, n'a, après avoir consulté sur ce point la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires dont elle a suivi l'avis, pas admis le report de ces déficits; qu'elle a, en outre, rectifié les résultats des exercices clos les 31 décembre 1968, 1969, 1970 et 1971, pour tenir compte d'erreurs portant, notamment, selon elle, sur des pertes sur brevets et sur des éléments d'actifs immobilisés, et sur le rachat de parts de fondateur qui avaient été portés en charges; que, à raison de ces rectifications, qui ont eu pour effet d'annuler les déficits afférents à l'exercice clos en 1971, premier exercice non prescrit, l'administration a établi, au titre de l'année 1973, les cotisations supplémentaires à l'impôt sur les sociétés qui sont ici en litige; que, par un premier jugement du 10 janvier 1980, le tribunal administratif de Toulouse a, d'une part, sursis à statuer sur le chef de redressement relatif à la réintégration des reports déficitaires des exercices prescrits "ainsi que sur l'application de la pénalité prévue à l'article 1729 du code général des impôts", et a, d'autre part, rejeté le surplus des conclusions de la demande; que, dans le dernier état de ses prétentions, la société "Interpac" fait appel de ce jugement en tant seulement qu'il a rejeté ses conclusions concernant les éléments d'actif immobilisés et les pertes sur brevets; que, par la voie du recours incident, le ministre demande la réformation du même jugement en tant qu'il a ordonné un supplément d'instruction à l'effet, pour l'administration, "de présenter ses observations sur les éléments de nature à justifier . . . l'annulation des reports déficitaires des exercices prescrits"; que, par un deuxième jugement en date du 20 mars 1981, dont le ministre fait appel, le tribunal administratif, faisant droit, de ce chef, à la demande de la société "Interpac", lui a accordé la décharge, en droits et pénalités, de l'imposition à l'impôt sur les sociétés à laquelle elle a été assujettie, au titre de l'année 1973, à raison de l'annulation de la totalité du report déficitaire de l'exercice clos le 31 mars 1966, soit 324, 30 F et, compte tenu de dégrèvements accordés par l'administration, à concurrence respectivement de 1 067 408, 34 F et de 104 234, 17 F, des reports déficitaires des exercices clos les 31 mars et 31 août 1967;

Sur la régularité de la procédure d'imposition et la charge de la preuve à raison de la réintégration de déficits nés au cours des exercices prescrits clos en 1966 et 1967:

Considérant, en premier lieu, qu'aux termes de l'article 1649 quinquies A du code général des impôts, dans sa rédaction en vigueur à la date de la notification des redressements litigieux: "2. L'administration fait connaître au redevable la nature et les motifs du redressement envisagé"; que la notification adressée le 21 mars 1975 à la société "Toulpac" faisait état de la nature et du montant des redressements, ainsi que de leurs motifs; que, contrairement à ce que soutient la société requérante, ces motifs, alors même qu'à la suite d'erreurs matérielles, les dates de clôtures des exercices 1966 et 1967 s'y trouvaient inexactement mentionnées, étaient suffisamment explicites pour lui permettre de présenter utilement des observations; que, dès lors, la société n'est pas fondée à soutenir qu'à défaut de motivation suffisante de la notification des redressements, la procédure d'imposition n'a pas été régulière;

Considérant, en second lieu, que, si la société soutient que l'avis de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires est, tout à la fois, insuffisamment motivé, entaché de contradiction et ne porte pas sur les redressements apportés par l'administration aux résultats des exercices clos en 1971, 1972 et 1973, et lui est, par suite, inopossable, en sorte que la charge de prouver que l'existence des déficits litigieux n'est pas établie incomberait à l'administration, il ressort de l'examen de l'avis critiqué, d'une part, qu'il indique avec une précision suffisante les motifs pour lesquels la commission a estimé que la comptabilité présentée par l'entreprise, pour justifier les opérations de report déficitaire des exercices prescrits, était dépourvue de valeur probante, d'autre part, que la commission, en se bornant à faire suivre cette appréciation du rappel des dispositions du 3 de l'article 1649 quinquies A du code, qui permettent au contribuable d'apporter devant le juge de l'impôt tous éléments comptables et extra-comptables de nature à permettre d'apprécier le bien-fondé des bases d'impositions retenues par l'administration, n'a entaché son avis d'aucune contradiction, et, enfin, que ledit avis concerne, selon ses propres termes, la détermination du bénéfice réel à comprendre dans les bases de l'impôt sur les sociétés au titre des années 1971, 1972 et 1973, à raison de l'annulation des déficits contestés; que, par suite, et en tout état de cause, les moyens susanalysés ne sauraient être accueillis;

Considérant qu'il résulte de ce qui précède que, contrairement à ce que soutient la société requérante, c'est à ladite société qu'incombe la charge de la preuve;

Sur le bien-fondé des impositions:

En ce qui concerne le report sur le résultat bénéficiaire de l'exercice clos en 1971 des déficits allégués des exercices clos en 1966 et 1967:

Considérant, d'une part, qu'aux termes de l'article 1649 quinquies A susmentionné du code général des impôts: ". . . 3. Si la taxation est conforme à l'appréciation de la commission, le redevable conserve le droit de présenter une demande en réduction par voie de réclamation contentieuse, à charge pour lui d'apporter tous éléments, comptables ou autres, de nature à permettre d'apprécier le chiffre qui doit effectivement être retenu comme base d'imposition";

Considérant, d'autre part, qu'aux termes de l'article 209 du même code "1. En cas de déficit subi pendant un exercice, ce déficit est considéré comme une charge de l'exercice suivant et déduit du bénéfice réalisé pendant ledit exercice. Si ce bénéfice n'est pas suffisant pour que la déduction puisse être intégralement opérée, l'excédent du déficit est reporté successivement sur les exercices suivants jusqu'au cinquième exercice qui suit l'exercice déficitaire";

Considérant qu'il résulte des dispositions précitées des articles 1649 quinquies A et 209 du code, qu'il appartient, ainsi qu'il a été dit ci-dessus, à la société requérante, l'imposition contestée ayant été établie conformément à l'avis de la commission départementale, d'apporter la preuve de la réalité des déficits allégués au titre des exercices clos en 1966 et 1967; que cette preuve doit porter, non seulement sur l'existence de ces déficits, mais également sur leur nature et sur leur montant;

Considérant qu'il résulte de l'instruction, et qu'il n'est, d'ailleurs, pas contesté, que la comptabilité de la société "Toulpac", pendant les exercices clos en 1966 et 1967, comportait de graves irrégularités qui lui ôtaient toute valeur probante; que, dans ces conditions, la société requérante ne saurait utilement se prévaloir des éléments de cette comptabilité pour établir l'existence et le montant des déficits dont elle fait état; qu'il ne résulte pas de l'instruction que la société soit en mesure en appel, pas plus qu'elle ne l'a été en première instance, d'apporter, par des éléments extra-comptables, la preuve qui lui incombe; qu'il s'ensuit que le ministre est fondé à soutenir que le tribunal administratif, en décidant successivement, par ses jugements des 10 janvier 1980 et 20 mars 1981, de surseoir à statuer jusqu'à ce que l'administration ait justifié l'annulation des reports déficitaires, puis de faire droit à la demande en réduction des impositions contestées procédant de ce chef de redressement par le motif que ces justifications faisaient défaut, a renversé la charge de la preuve et a fait une inexacte appréciation des dispositions précitées du code général des impôts; que c'est, dès lors, à tort que les premiers juges ont admis que la société "Interpac" pouvait reporter les déficits allégués au titre des exercices clos en 1966 et 1967 sur les résultats bénéficiaires de l'exercice clos en 1971;

En ce qui concerne la réintégration dans les résultats imposables de diverses dépenses de travaux, d'entretien et de matériel:

Considérant que, pour l'application des dispositions du 1° du 1 de l'article 39 du code général des impôts, seuls peuvent être compris dans les frais généraux et constituer des charges d'un exercice déterminé les travaux de réparation et d'entretien et les acquisitions d'outillage de faible valeur qui concourent à maintenir en état d'usage ou de fonctionnement, jusqu'à l'expiration de leur durée d'amortissement, les différents éléments de l'actif immobilisé d'une entreprise; qu'en particulier, les achats ou travaux tendant à renouveler les divers équipements ou à en prolonger la durée d'utilisation au-delà de la période normale d'amortissement peuvent seulement être inscrits à un compte d'immobilisation pour faire eux-mêmes l'objet d'un amortissement;

Considérant qu'il résulte de l'instruction que les dépenses correspondant à des fournitures et aménagements, d'un montant total de 3 129,99 F, de 9 870,61 F et de 58 880,88 F, exposées par la société au cours, respectivement, des exercices clos les 31 décembre 1968, 1969 et 1970, avaient pour objet de renouveler ou d'améliorer l'état d'équipements amortissables; que c'est, dès lors, à bon droit que l'administration a estimé que ces sommes ne pouvaient être portées en frais généraux et, en l'absence de tout amortissement, en a réintégré le montant dans les bénéfices imposables au titre des années 1968, 1969 et 1970;

En ce qui concerne la réintégration dans les résultats imposables, au titre de l'exercice clos en 1971, de pertes sur brevets:

Considérant que la société requérante a inscrit dans ses écritures, au 31 décembre 1968, une perte de 180 000 F, correspondant à la "disparition à cette date de la valeur économique" de trois inventions acquises, pour ce montant, de son président directeur général en 1964 et qui, pour deux d'entre elles, ont été couvertes par des brevets délivrés les 6 novembre 1967 et 8 janvier 1968; que l'administration, estimant que cette perte constituait, à concurrence du prix d'acquisition des deux inventions brevetées, soit 120 000 F, une moins value à long terme, qui ne pouvait être imputée que sur une plus value de même nature, en application du régime d'imposition des plus values défini aux articles 39 duodecies et suivants du code, a réintégré cette dernière somme dans les résultats imposables de l'exercice clos le 31 décembre 1968;

Considérant que, lorsqu'une société cesse légitimement, pour un motif déterminé, de faire figurer à son bilan un élément d'actif amortissable, elle doit être regardée comme réalisant une moins value déductible des résultats de l'exercice au cours duquel elle est constatée; que, c'est par suite à tort, ainsi d'ailleurs que l'administration le reconnaît devant le Conseil d'Etat, que le tribunal administratif, dans son jugement du 10 janvier 1980, s'est fondé sur les dispositions de l'article 39 duodecies du code pour refuser de décharger la société "Interpac" de l'imposition supplémentaire correspondante;

Considérant, toutefois, que l'administration est en droit, à tout moment de la procédure, de soulever un moyen nouveau de nature à justfier le bien-fondé de l'imposition contestée; qu'elle fait valoir, devant le juge d'appel, que le prix de revient d'un élément d'actif ne lui est opposable, pour la constatation directe d'une moins value résultant de la perte de la valeur pour laquelle cet élément est inscrit à l'actif d'un exercice non prescrit, que dans la mesure où la décision d'acquérir cet élément d'actif, lorsqu'elle a été prise, ainsi que le prix alors consenti au vendeur, peuvent être regardés comme se rattsachant à une gestion commerciale normale, et que tel ne serait pas le cas en l'espèce;

Considérant que le contrat de cession passé en 1964 portait à la fois sur deux inventions relatives l'une au pliage des feuilles de polystyrène expansé, l'autre à un emballage perfectionné pour fruits et sur un procédé non brevetable; qu'en se bornant à relever que ces inventions ont été acquises du président directeur général de l'entreprise, important porteur d'actions de la société, et qu'en ce qui concerne les brevets, les demandes de reconnaissance "n'ont été déposées que les 20 et 22 décembre 1966, soit deux ans après l'acquisition des inventions et deux ans avant la sortie des brevets de l'actif, et n'ont fait l'objet d'aucun amortissement", l'administration, qui ne conteste pas la réalité de la perte de valeur des inventions en 1968, n'établit, ni que la société a délibérément procédé à l'acquisition d'inventions dépourvues de toute valeur, ni même que la dépense correspondant à leur acquisition présentait un caractère disproportionné au regard des avantages que la société pouvait alors en attendre; que, dans ces conditions-et sans qu'il y ait lieu d'opérer une distinction selon que le prix de cession portait sur des inventions brevetables ou sur l'acquisition d'un procédé, ni par suite, et en tout état de cause, de faire droit à la demande de compensation présentée par l'administration, à concurrence d'une somme de 60 000 F, que le vérificateur s'est abstenu de réintégrer dans les résultats imposables, comme représentant, selon lui, le prix de cession du procédé non breveté-le ministre n'est pas fondé à soutenir que l'acquisition de ces inventions, alors même qu'en raison de l'évolution rapide des techniques de mise en oeuvre des procédés de traitement des matières plastiques, elle s'est traduite par une perte égale au prix d'acquisition convenu, a constitué un acte de gestion anormale; qu'ainsi, la société "Interpac" est fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Toulouse a refusé de faire droit à ses conclusions tendant à la réduction, à raison de l'incidence de ce chef de redressement, de l'imposition supplémentaire contestée;

Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède, d'une part, que le ministre est fondé à demander l'annulation du jugement du tribunal administratif de Toulouse, en date du 20 mars 1981, ensemble des articles 2 et 3 du jugement du 10 janvier 1980 du même tribunal relatifs à la mesure d'instruction qu'il a prescrite en ce qui concerne l'annulation du report déficitaire des exercices prescrits, clos en 1966 et 1967, et, d'autre part, que la société requérante est, de son côté, fondée à demander la réformation du jugement susmentionné du 10 janvier 1980, en tant qu'il a rejeté ses conclusions tendant à la déduction des bases de son imposition à l'impôt sur les sociétés, au titre de l'exercice clos en 1971, d'une somme de 120 000 F, correspondant à une perte sur brevets, et à la réduction, dans cette mesure, de l'imposition mise à sa charge au titre de l'année 1973, et des pénalités correspondantes.

DECIDE

Article 1er: Le bénéfice de la société anonyme "Interpac" sera calculé, pour l'assiette de l'impôt sur les sociétés au titre de l'année 1973, d'une part, en ajoutant au montant des résultats retenus par le service, au titre de l'exercice clos en 1971, une somme de 1 171 966,81 F, correspondant à l'annulation des reports déficitaires des exercices prescrits clos en 1967 et 1978, et, d'autre part, en retranchant de ce même montant une somme de 120 000 F, afférente à une perte sur brevets.

Article 2: Les cotisations supplémentaires à l'impôt sur les sociétés auxquelles la société anonyme "Interpac" a été assujettie au titre de l'année 1973, sont, en droits et pénalités, remises à sa charge conformément aux bases définies à l'article premier ci-dessus.

Article 3: Le jugement du tribunal administratif de Toulouse, en date du 20 mars 1981, ensemble les articles 2 et 3 du jugement, en date du 10 janvier 1980 du même tribunal, sont annulés.

Article 4: Les autres articles du jugement du tribunal administratif de Toulouse, en date du 10 janvier 1980, sont réformés en ce qu'ils ont de contraire à la présente décision.

Article 5: Le surplus des conclusions de la requête de la société anonyme "Interpac" et le surplus des conclusions du recours du ministre délégué auprès du ministre de l'économie et des finances, chargé du budget sont rejetés.