Vu la requête, enregistrée au greffe de la cour le 28 mars 1991, présentée pour l'association centre de rééducation fonctionnelle NOTRE-DAME dont le siège social est 4 avenue Joseph Claussat 63407 CHAMALIERES cédex, par son directeur M. LAVAUD ;

    L'association demande à la cour :

    1°) d' annuler le jugement du 11 janvier 1991 par lequel le tribunal administratif de CLERMONT-FERRAND a rejeté sa demande tendant à la restitution partielle de la taxe sur les salaires qu'elle a acquittée au titre des années 1982, 1983, 1984 et 1986 ;

    2°) de prononcer la restitution desdites impositions ;

    Vu les autres pièces du dossier ;

    Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

    Vu le code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel ;

    Vu la loi n° 87-1127 du 31 décembre 1987 ;

    Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;

    Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 5 novembre 1992 :

    - le rapport de M. FONTBONNE, conseiller ;

    - et les conclusions de Mme HAELVOET, commissaire du gouvernement ;

    Sur l'étendue du litige :

    Considérant que l'association requérante ne conteste pas en appel l'irrecevabilité qui lui a été opposée par le tribunal administratif sur ses conclusions relatives aux années 1982, 1983 et 1984 ; qu'elle doit dès lors être regardée comme n'entendant relever appel du jugement attaqué qu'en tant qu'il a rejeté ses conclusions tendant à obtenir la restitution partielle de la taxe sur les salaires qu'elle a acquittée au titre de l'année 1986 ;

    Sur le fond :

    Considérant qu'aux termes de l'article 231 du code général des impôts dans sa rédaction alors en vigueur : '1. les sommes payées à titre de traitements, salaires, indemnités et émoluments ... sont soumises à une taxe sur les salaires égale à 4,25 % de leur montant à la charge des personnes ou organismes ... qui paient des traitements, salaires, indemnités et émoluments lorsqu'ils ne sont pas assujettis à la taxe sur la valeur ajoutée ... 2 bis. le taux de la taxe sur les salaires prévue au 1 est porté de 4,25 % à 8,50 % pour la fraction comprise entre 32 800 francs et 65 600 francs et à 13,60 % pour la fraction excédant 65 600 francs de rémunérations individuelles annuelles ...' ;

    Considérant que les restaurants d'entreprise peuvent être gérés directement par ladite entreprise ou par une personne morale tierce ; que pour éviter l'anomalie qui résulterait de l'application de régimes fiscaux différents suivant la qualité du gestionnaire, la doctrine administrative résultant de la documentation administrative de base sous la rubrique 5 L 1322 du 1er octobre 1984 et dont se prévaut l'association requérante sur le fondement de l'article L 80 A du livre des procédures fiscales a admis de ne pas réclamer la taxe sur les salaires afférente au personnel des cantines ; que pour les établissements qui, comme l'association requérante, exercent une activité comportant la fourniture d'un ensemble de prestations dans lequel s'intègre la nourriture de leurs pensionnaires, la même doctrine a précisé que s'il est établi que leur personnel se trouve dans l'obligation de prendre ses repas sur place, ils sont exonérés de la taxe sur une partie des salaires versés au personnel affecté à la restauration ; que la fraction de rémunération affranchie est alors déterminée en appliquant au total des salaires payés au personnel affecté au service de la restauration, le rapport existant entre le nombre de repas servis aux employés de l'établissement et le nombre total de repas servis ; qu'il n'est pas contesté que pour l'association requérante ce rapport s'établit à 30 % ;

    Considérant qu'il résulte de l'instruction que l'association requérante en se prévalant de la doctrine susmentionnée, soutient que l'exonération de 30 % à laquelle elle peut ainsi prétendre doit être calculée en procédant à une réfaction de 30 % sur la fraction supérieure de chaque rémunération individuelle brute et en appliquant ensuite à la partie restante les taux d'imposition progressifs résultant des dispositions précitées de l'article 231.2 bis du code général des impôts ; que de son côté, l'administration soutient qu'il convient, après avoir décomposé chaque rémunération individuelle en autant de fractions que de tranches d'imposition, de procéder sur chaque fraction de rémunération ainsi isolée à une réfaction de 30 % et d'appliquer à la partie restante de chaque tranche de rémunération les taux d'imposition progressifs susmentionnés ;

    Considérant que la doctrine administrative invoquée par le contribuable, si elle prévoit une exonération partielle de taxe sur les salaires à laquelle il n'est pas contesté qu'il puisse prétendre à hauteur de 30 % ne donne aucune indication sur les modalités exactes du calcul de ladite exonération ; que la méthode employée par l'administration qui conduit à une réduction du montant des droits à verser à due concurrence du taux d'exonération, ne peut être regardée comme une remise en cause du principe et de la portée de l'interprétation précédemment donnée par elle quant à la possibilité de bénéficier d'exonérations, au regard d'un texte fiscal posant pour principe l'assujettissement à la taxe sur les salaires des organismes non soumis à la taxe sur la valeur ajoutée ; qu'à défaut pour la doctrine administrative d'avoir défini les modalités exactes de calcul de ladite exonération, il n'appartient pas au juge de l'impôt d'interpréter ladite doctrine pour en préciser les conditions d'application ; que dès lors pour soutenir qu'une autre méthode devait être employée, l'association requérante ne peut utilement se prévaloir du silence gardé sur ce point par l'administration ;