Lexbase Fiscal n°597 du 15 janvier 2015 : Fiscalité des entreprises

[Chronique] Chronique de Janvier 2015 - Fiscalité des entreprises (Spéciale loi de finances pour 2015 et loi de finances rectificative pour 2014)

Réf. : Loi n° 2014-1654 du 29 décembre 2014, de finances pour 2015 (N° Lexbase : L2843I7G) et loi n° 2014-1655 du 29 décembre 2014, de finances rectificative pour 2014 (N° Lexbase : L2844I7H)

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par Frédéric Dal Vecchio, Avocat à la Cour, Docteur en droit, Chargé d'enseignement à l'Université de Versailles Saint-Quentin-en-Yvelines et chargé d'enseignement à l'Université Royale de Phnom Penh

le 17 Mars 2015

Lexbase Hebdo - édition fiscale vous propose, cette semaine, de retrouver la chronique d'actualité en droit fiscal des entreprises réalisée par Frédéric Dal Vecchio, Avocat à la Cour, Docteur en droit et Chargé d'enseignement à l'Université Royale de Phnom Penh et de Versailles Saint-Quentin-en-Yvelines, portant sur les principales dispositions de la loi de finances pour 2015 (loi n° 2014-1654 du 29 décembre 2014, de finances pour 2015 N° Lexbase : L2843I7G) et de la seconde loi de finance, rectificative pour 2014 (loi n° 2014-1655 du 29 décembre 2014, de finances rectificative pour 2014 N° Lexbase : L2844I7H). Les lois déférées au Conseil constitutionnel ont fait l'objet de quelques censures mineures, situation que craignait toutefois le Gouvernement sur le plan politique (P. Roger, "Budget : le Gouvernement veut s'éviter une censure", Le Monde, 19 décembre 2014 ; Cons. const., décision n° 2014-707 DC, du 29 décembre 2014, loi de finances pour 2015, N° Lexbase : A8031M8X ; Cons. const., décision n° 2014-708 DC, du 29 décembre 2014, loi de finances, rectificative pour 2014 N° Lexbase : A8032M8Y) bien qu'elles ne concernent finalement que des disposition techniques peu lisibles pour le grand public (1). En revanche, dans son infinie sagesse, le Conseil constitutionnel a censuré les dispositions visant les conseils qui auraient, de façon déterminante, mis en oeuvre des montages sanctionnés au titre de l'abus de droit (2). Les modifications apportées à la loi fiscale concernent la fiscalité incitative (I), la fiscalité des groupes (II), le contrôle fiscal et les sanctions (III), ainsi que la suppression d'un certain nombre d'avantages réservés jusqu'alors aux adhérents d'organismes de gestion agréés (IV). I - Fiscalité incitative intéressant les entreprises

A - Crédit d'impôt recherche et crédit d'impôt innovation (CGI, art. 244 quater B N° Lexbase : L0947I79)

A compter du 1er janvier 2015, il est prévu que les dépenses de recherches exposées dans des exploitations situées dans un département d'outre-mer seront portées à un taux de 50 % au titre du crédit d'impôt recherche et de 40 % au titre du crédit d'impôt innovation.

Il est également précisé que le doctorat est défini par rapport à l'article L. 612-7 du Code de l'éducation (N° Lexbase : L4732IXK).

Pour mémoire, on regrettera l'existence d'une récente jurisprudence interdisant l'éligibilité des dépenses de travaux de recherches doctorales dans le domaine des sciences juridiques même en présence d'une subvention publique versée dans le cadre d'une convention CIFRE (CAA Paris, 9ème ch., 27 novembre 2014, n° 12PA05144 et n° 13PA01264 N° Lexbase : A7631M4E, note C. Oriol, Dr. fisc., 2014, comm. 702).

B - Crédit d'impôt pour la compétitivité et l'emploi (CGI, art. 244 quater C N° Lexbase : L3960I33)

Il est prévu que les informations relatives à l'utilisation du crédit d'impôt pour la compétitivité et l'emploi doivent figurer, sous la forme d'une description littéraire, en annexe du bilan ou dans une note jointe aux comptes. De plus, s'agissant des exploitations situées dans les départements d'outre-mer, le taux du crédit d'impôt est relevé, pour les revenus versés à compter du 1er janvier 2015, de 6 % à 7,5 %, puis à 9 % à compter du 1er janvier 2016.

C - Reprise d'entreprises en difficulté (CGI, art. 44 septies N° Lexbase : L1477IZQ)

La fiscalité applicable à la reprise d'entreprises en difficulté, quasiment impossible à appliquer dans sa rédaction antérieure, est modifiée : en premier lieu, ce régime est applicable jusqu'au 31 décembre 2020. Quelques modifications ont également été apportées par le législateur concernant les secteurs d'activités exclus du bénéfice de l'article 44 septies du CGI (3). Sur agrément du ministre chargé du Budget, le plafonnement des bénéfices exonérés est modifié pour les entreprises créées dans les zones d'aide à finalité régionale (ZAFR) de manière à ce que l'allègement d'impôt correspondant ne soit pas supérieur à 10 % du montant du coût salarial des emplois créés par l'entreprise. Ce taux est majoré de dix points pour les moyennes entreprises et de vingt points pour les petites entreprises (4). L'allègement d'impôt ne doit pas être supérieur à 7,5 millions d'euros.

Pour les entreprises créées dans les départements d'outre-mer, un plafonnement spécifique permet d'éviter que l'allègement d'impôt correspondant ne soit pas supérieur à 45 % du montant du coût salarial des emplois créés par l'entreprise. Ces taux diffèrent selon le département : il est de 55 % pour la Guyane et de 70 % pour Mayotte. Ils sont majorés de dix points pour les moyennes entreprises et de vingt points pour les petites entreprises. L'allègement de l'impôt ne peut être supérieur à 33,75 millions d'euros en Guadeloupe, en Martinique et à La Réunion, à 41,25 millions d'euros en Guyane, et à 52,50 millions d'euros à Mayotte.

S'agissant des PME (5) créées pour reprendre une entreprise en difficulté qui ne sont pas situées dans une zone d'aide à finalité régionale (ZARF), et sur agrément ministériel, les bénéfices exonérés sont plafonnés de telle sorte que l'allègement d'impôt n'excède pas 10 % du montant du coût salarial des emplois créés par l'entreprise et ne soit pas supérieur à 7,5 millions d'euros. Ce taux est porté à 20 % pour les petites entreprises.

S'agissant de l'agrément, il est accordé notamment si la société prend l'engagement de conserver les emplois maintenus et créés pendant une période de trois ans dans le cas des petites et moyennes entreprises.

D - Entreprises implantées dans les zones franches urbaines (CGI, art. 44 octies A N° Lexbase : L5235IZW)

Les dispositions intéressant l'implantation des entreprises dans les zones franches urbaines bénéficient d'un toilettage sémantique : c'est ainsi que les termes "zone franche urbaine" sont remplacés par les mots : "zone franche urbaine -territoire entrepreneur".

La cosmétique de la rhétorique s'accompagne d'une nette diminution du montant du bénéfice exonéré qui ne pourra pas dépasser 50 000 euros au lieu de 100 000 euros jusqu'alors, par contribuable et par période de douze mois (6). De plus, le bénéfice de l'exonération est subordonné à des conditions relatives à l'emploi :

- le nombre de salariés dont le contrat de travail est à durée indéterminée ou a été conclu pour une durée déterminée d'au moins douze mois et résidant dans l'une des zones franches urbaines-territoires entrepreneurs (7) soit égal au moins à la moitié du total des salariés employés dans les mêmes conditions. Les salariés employés à temps partiel sont pris en compte au prorata de la durée du travail prévue à leur contrat ;

- ou bien le nombre de salariés embauchés à compter de la création ou de l'implantation de l'entreprise est égal au moins à la moitié du total des salariés embauchés dans les mêmes conditions, au cours de la même période.

Enfin, le bénéfice de l'exonération est subordonné à l'existence, au 1er janvier de l'année d'implantation, du contrat de ville prévu à l'article 6 de la loi n° 2014-173 du 21 février 2014 de programmation pour la ville et la cohésion urbaine (N° Lexbase : L5073IZW).

II - Fiscalité des groupes

A - Intégration fiscale horizontale

Le régime de l'intégration fiscale poursuit sa lente évolution sous l'influence du droit communautaire (F. Dal Vecchio, Chronique de droit fiscal des entreprises - Janvier 2009, Hebdo édition fiscale n° 333 du 15 janvier 2009 N° Lexbase : N2314BIK ; loi n° 2009-1674 N° Lexbase : L1817IGE). A la suite d'un arrêt rendu par la CJUE en 2014 (CJUE, 12 juin 2014, aff. C-39/13 N° Lexbase : A2810MRI), le législateur introduit la possibilité d'intégrer fiscalement des sociétés soeurs d'une entité mère située dans un Etat de l'Espace économique européen (EEE) alors même qu'elle n'a pas d'établissement stable en France, ouvrant droit ainsi à l'imputation des déficits sur les résultats des entités bénéficiaires (voir les commentaires détaillés avec les schémas de constitution et de fonctionnement : P. Fumenier, Dr. Fisc., 2015, comm. 20). Ce régime, applicable pour les exercices clos au 31 décembre 2014, et qui garantira en pratique quelques nuits blanches pour les conseils qui le mettront en oeuvre, devrait pouvoir être revendiqué par les contribuables au titre des exercices antérieurs selon la jurisprudence des juges du fond (CAA Versailles, 3ème ch., 2 décembre 2014, n° 12VE03684 N° Lexbase : A4386M8X).

B - Fiducie : régime mère fille et intégration fiscale

Le régime mère-fille (CGI, art. 145 N° Lexbase : L4714I7Q et 216 N° Lexbase : L4713I7P) ainsi que le régime de l'intégration fiscale (CGI, art. 223 N° Lexbase : L4728IC4) sont modifiés afin de permettre à la société mère ou tête de groupe ayant la qualité de constituant dans le cadre d'une fiducie (C. civ., art. 2011 N° Lexbase : L6507HWW) de continuer à bénéficier de ces deux régimes de groupe, ce qui permettra de favoriser l'essor des fiducies-sûretés.

S'agissant du régime mère-fille, le transfert des titres des filiales vers le patrimoine fiduciaire n'interrompt pas le délai de conservation de deux ans qui est l'une des conditions subordonnant le bénéfice de ce régime. La loi prévoit également que le constituant devra conserver l'exercice des droits de vote attachés aux titres transférés ou bien que le fiduciaire exercera ces droits dans le sens déterminé par le constituant, sous réserve des éventuelles limitations convenues par les parties au contrat établissant la fiducie pour protéger les intérêts financiers du ou des créanciers bénéficiaires de la fiducie.

Concernant le régime de l'intégration fiscale pour lequel il est exigé une détention de 95 % au moins du capital d'une société comprise dans le périmètre d'intégration, la détention des titres s'entend en pleine propriété à hauteur de 95 % au moins des droits à dividendes et de 95 % au moins des droits de vote attachés aux titres émis. La seconde loi de finances rectificatives prévoit que les titres transférés par le constituant dans un patrimoine fiduciaire seront également pris en compte pour l'appréciation du seuil de détention du capital à condition qu'ils soient assortis de droits à dividendes et de droits de vote et que le constituant conserve l'exercice des droits de vote, ou bien que le fiduciaire exerce ces droits dans le sens déterminé par le constituant, sous réserve des éventuelles limitations convenues par les parties au contrat établissant la fiducie pour protéger les intérêts financiers du ou des créanciers bénéficiaires de la fiducie.

III - Contrôle fiscal et sanctions

A - Prix de transfert (CGI, art. 1735 ter N° Lexbase : L3123I7S)

Le législateur aggrave les sanctions pour défaut de réponse, ou en cas de réponse partielle, en matière de documentation relative aux prix de transfert dont on rappelle qu'elle doit être mise à la disposition de l'administration fiscale à la date d'engagement de la vérification de comptabilité. L'amende, qui ne peut être inférieure à 10 000 euros, peut atteindre le plus élevé des deux montants suivants :

- 0,5 % du montant des transactions concernées par les documents ou compléments qui n'ont pas été mis à disposition de l'administration après mise en demeure ;

- 5 % des rectifications du résultat fondées sur l'article 57 du CGI (N° Lexbase : L9738I33).

B - Droit de communication (CGI, art. 1734 N° Lexbase : L9503IYM, LPF, art. L. 81 N° Lexbase : L8857IRH, art. L. 85 N° Lexbase : L5753ISU)

Le droit de communication permet à l'administration d'avoir connaissance de documents et de renseignements pour l'établissement de l'assiette et le contrôle des impôts quel que soit le support utilisé pour la conservation des documents.

Ce droit de communication, qui peut être effectué par voie électronique, est étendu au profit des agents des administrations chargés du recouvrement des impôts, droits et taxes prévus par le CGI.

On notera également que l'article L. 85 du LPF est modifié puisque les contribuables soumis aux obligations comptables du Code de commerce communiqueront, sur demande de l'administration, non seulement les livres, les registres et les rapports dont la tenue est rendue obligatoire par le même code mais aussi tous les documents relatifs à leur activité.

Une amende est prévue en l'absence de tenue, la destruction avant les délais prescrits ou le refus de communiquer les documents soumis au droit de communication de l'administration.

C - Escroquerie à la TVA : détection précoce

Il est prévu que le Gouvernement remette au Parlement un rapport sur l'opportunité de la mise en place d'une cellule opérationnelle de détection précoce des escroqueries à la TVA ainsi que sur la généralisation de l'utilisation d'un logiciel de recoupement de données qui permettrait de mieux détecter en amont ces infractions, l'objectif étant de les traiter en temps réel.

Précisons que l'administration fiscale belge est équipée d'un tel logiciel avec succès depuis plusieurs années qui lui permet, grâce à des méthodes prédictives, de récupérer un milliard d'euros par an et de limiter la fraude à une fourchette ne dépassant pas 25 à 40 millions d'euros (interview de Monsieur Yannic Hulot, directeur du Service public fédéral finances en Belgique, 20 novembre 2014).

D - Transfert de bénéfices à l'étranger et retenue à la source (nouvel article : LPF, art. L. 62 A N° Lexbase : L4445I7R)

Sur demande écrite du contribuable, les bénéfices transférés, au sens de l'article 57 du CGI, ou les produits mentionnés à l'article 238 A du CGI (N° Lexbase : L3230IGQ) et qualifiés de revenus distribués (CGI, art. 109 1° et 2° N° Lexbase : L2060HLU ; CGI, art. 111 c N° Lexbase : L2066HL4) au profit d'entreprises liées (CGI, art. 39-12 N° Lexbase : L3894IAH) peuvent ne pas être soumis à la retenue à la source (CGI, art. 119-2 N° Lexbase : L2105HLK) aux conditions cumulatives suivantes :

- la demande du redevable de la retenue à la source intervient avant la mise en recouvrement des rappels de retenue à la source ;

- le redevable accepte, dans sa demande, les rehaussements et pénalités afférentes qui ont fait l'objet de la qualification de revenus distribués ;

- les sommes qualifiées de revenus distribués par l'administration sont rapatriées au profit du redevable dans un délai de soixante jours à compter de la demande ;

- le bénéficiaire des sommes qualifiées de revenus distribués n'est pas situé dans un Etat ou un territoire non coopératif (CGI, art. 238-0 A N° Lexbase : L3333IGK).

IV - Adhérents à un organisme de gestion agréé : suppression de certains avantages

Certains avantages, jusqu'alors réservés aux adhérents d'un organisme de gestion agréé (association de gestion agréée ou centre de gestion agréé), sont supprimés :

- suppression du délai de reprise de l'administration fiscale de deux ans à compter du 1er janvier 2015 (8) ;

- suppression de la réduction d'impôt pour frais de comptabilité qui visait à inciter les contribuables relevant du régime du micro à opter pour le réel (entrée en vigueur à compter du 1er janvier 2016) ;

- suppression de la déduction intégrale du salaire du conjoint marié sous un régime communautaire. La limite de déduction du salaire du conjoint est relevée de 13 800 euros à 17 500 euros (entrée en vigueur à compter du 1er janvier 2016).


(1) Censure notamment de l'article 72 relatif au régime mère-fille, l'article 60 relatif au taux d'imposition de 75 % sur les plus-values immobilières des personnes ou organismes établis dans un ETNC puisque le taux de 90,5 % aurait été confiscatoire, l'article 80 relatif à la remise d'un rapport concernant les conséquences pour l'Etat d'une rupture unilatérale des contrats des sociétés concessionnaires d'autoroute, l'article 79 relatif à la répression des personnes facilitant les montages critiquables sur le plan de l'abus de droit.
(2) "Art. 1740 C. : Toute personne qui, avec l'intention de faire échapper autrui à l'impôt, s'est entremise, a apporté son aide ou son assistance ou s'est sciemment livrée à des agissements, manoeuvres ou dissimulations conduisant directement à la réalisation d'insuffisances, d'inexactitudes, d'omissions ou de dissimulations ayant conduit à des rappels ou rehaussements assortis de la majoration prévue au b de l'article 1729 est redevable d'une amende égale à 5 % du chiffre d'affaires ou des recettes brutes qu'elle a réalisés à raison des faits sanctionnés au titre du présent article. L'amende ne peut pas être inférieure à 10 000 euros".
(3) Transports et infrastructures correspondantes, construction navale, fabrication de fibres synthétiques, sidérurgie, charbon, production et distribution d'énergie, infrastructures énergétiques, production agricole primaire, transformation et commercialisation de produits agricoles, pêche et aquaculture.
(4) Sont considérées comme des petites et moyennes entreprises les entreprises définies à l'annexe I au Règlement (UE) n° 651/2014 de la Commission, du 17 juin 2014, déclarant certaines catégories d'aides compatibles avec le marché intérieur en application des articles 107 et 108 du Traité (N° Lexbase : L5604I3X).
(6) Au sens de l'annexe I au Règlement (UE) n° 651/2014 de Commission, du 17 juin 2014.
(6) Majoré de 5 000 euros par nouveau salarié embauché à compter du 1er janvier 2015.
(7) Ou dans l'un des quartiers prioritaires de la politique de la ville de l'unité urbaine dans laquelle est située la zone franche urbaine-territoire entrepreneur.
(8) Par conséquent, l'année 2012 est prescrite. En revanche, s'agissant de l'année 2013, il faudra patienter jusqu'au 31 décembre 2016...

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