N°s 1303525, 1308999

SA BNP Paribas

Mme Gaillard, Rapporteur

M. Marmier, Rapporteur public

Audience du 26 janvier 2015

Lecture du 9 février 2015

RÉPUBLIQUE FRANÇAISE

AU NOM DU PEUPLE FRANÇAIS

Le Tribunal administratif de Montreuil

(1ère chambre)


Vu, I, la requête et le mémoire, enregistrés les 25 mars et 27 août 2013 sous le n° 1303525, présentés par la SA BNP Paribas, dont le siège est 16 boulevard des Italiens à Paris (75009) ; la SA BNP Paribas demande au tribunal :

1°) à titre principal, la restitution des impositions correspondant aux crédits d'impôt de sources chinoise et philippine omis au titre de l'exercice clos en 2007, à concurrence de la somme de 3 436 636 euros, à titre subsidiaire, la décharge des suppléments d'impôt sur les sociétés relatifs aux intérêts versés par les succursales de Shanghai, Pékin, Tianjin et Canton (Chine) et de Manille (Philippines) au titre de l'exercice clos en 2007 ;

2°) la mise à la charge de l'Etat de la somme de 10 000 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ;

Elle soutient :

- que l'administration ne peut remettre en cause l'imputation de ses crédits d'impôt relatifs à des intérêts versés par ses succursales étrangères au titre de prêts destinés au développement de leurs activités, dès lors que l'unicité de la personne morale n'est pas exclusive de la qualification d'intérêts tant au regard du droit interne que du droit conventionnel ; que l'administration ne se fonde à tort que sur le droit conventionnel ; que la doctrine administrative reconnaît la qualification d'intérêts pour les versements effectués par une succursale en contrepartie de sommes mises à disposition par le siège ; que la jurisprudence (Conseil d'Etat Société Télécoise) reconnaît la quasi personnalité fiscale aux succursales étrangères ; qu'au sens des conventions concernées, la notion d'intérêt inclut tous les revenus de créances qui trouvent leur source dans l'autre Etat quel que soit le débiteur et qu'il ne s'agit donc pas de bénéfices d'entreprises au sens desdites conventions ; que la circonstance que les succursales ne constituent pas des résidents au sens des conventions concernées ne fait pas obstacle à leur application ;

- qu'à titre subsidiaire, s'il devait être considéré que les crédits d'impôt en litige ne sont pas imputables, s'agissant de bénéfices d'entreprises et non d'intérêts, l'impôt sur les sociétés supporté par la société au titre des sommes ainsi reçues de ses succursales étrangères aurait été établi en contradiction avec les exigences des conventions concernées ;

Vu la décision par laquelle le délégué chargé de la direction des grandes entreprises a statué sur la réclamation préalable ;

Vu les mémoires, enregistrés les 12 novembre 2013 et 20 juin 2014, présentés par le délégué chargé de la direction des grandes entreprises qui conclut au rejet de la requête ;

Il soutient que les mouvements de fonds entre le siège d'une société et ses succursales ne peuvent en principe donner lieu à versement d'intérêts ; que la requérante ne produit pas les éléments de fait et de droit de nature à justifier que les produits qualifiés d'intérêts pourraient être analysés comme tels selon le droit national ; que ces dotations de fonds aux succursales ne constituent pas par nature des prêts ; que la doctrine administrative et les conventions concernées ne traitent que des véritables opérations commerciales remplissant les conditions pour être qualifiées ainsi ; que les conventions concernées excluent la qualification d'intérêts aux sommes en litige ayant transité entre le siège et les succursales étrangères ; que les sommes en litige relevant au contraire de la catégorie des bénéfices des entreprises, c'est à bon droit qu'elles ont été prises en compte dans les bénéfices du siège et soumises à l'impôt sur les sociétés ; que la requérante ne peut se prévaloir d'aucune double imposition au sens des conventions concernées ; que les conventions ne sont pas applicables aux succursales qui n'ont pas la qualité de résident au sens de ces conventions ; que la demande présentée à titre subsidiaire est irrecevable en l'absence de réclamation préalable ; que, sur le fond, aucun motif fiscal ne permet de corriger en France l'imposition des produits en cause au titre des bénéfices de la requérante ; qu'une telle demande ne saurait être formulée qu'auprès des autorités locales des Etats concernés ;

Vu le mémoire, enregistré le 22 septembre 2014, présenté par la SA BNP Paribas qui conclut aux mêmes fins que sa requête, par les mêmes moyens ;

Elle soutient, en outre, que sa demande subsidiaire tend à obtenir la décharge du même quantum d'imposition sur un autre fondement juridique et n'est donc pas irrecevable ;

Vu le mémoire, enregistré le 21 janvier 2015, présenté par le délégué chargé de la direction des grandes entreprises qui conclut aux mêmes fins que ses précédentes écritures, par les mêmes moyens ;

Il soutient, en outre, qu'il appartient à la requérante de produire les contrats de prêts et d'établir que les montants qui lui ont été versés par les succursales ont constitué la rémunération de prêts qu'elle leur a consentis et que ceux-ci ont été effectivement enregistrés comme des emprunts dans leurs comptes ; qu'en l'absence de conventions produites, la preuve que les prêts ont été consentis dans des conditions de concurrence normale n'est pas apportée ; que la requérante ne démontre pas qu'elle entre dans le champ d'application de la doctrine administrative dont elle se prévaut ;

Vu, II, la requête, enregistrée le 28 août 2013 sous le n° 1308999, présentée par la SA BNP Paribas, dont le siège est 16 boulevard des Italiens à Paris (75009) ; la SA BNP Paribas demande au tribunal :

1°) à titre principal, la décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur les sociétés résultant de la remise en cause des crédits d'impôt dont elle a bénéficié de 2005 à 2007, au titre de ses succursales de Shanghai, Pékin, Tianjin et Canton (Chine), de Manille (Philippines), de Bangkok (Thaïlande), de Bombay (Inde) et de Singapour, ainsi que des intérêts de retard et pénalités correspondants, à titre subsidiaire, la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés relatives aux intérêts versés par ses succursales chinoises et Philippines au titre de l'exercice clos en 2007 ;

2°) la mise à la charge de l'Etat de la somme de 10 000 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ;

Elle soutient :

- que l'administration ne peut remettre en cause l'imputation des crédits d'impôt relatifs à des intérêts versés par ses succursales étrangères au titre de prêts destinés au développement de leurs activités, dès lors que l'unicité de la personne morale n'est pas exclusive de la qualification d'intérêts au sens tant du droit interne que du droit conventionnel ; que l'administration ne se fonde à tort que sur le droit conventionnel ; que la doctrine administrative reconnaît la qualification d'intérêts pour les versements effectués par une succursale en contrepartie de sommes mises à disposition par le siège ; que la jurisprudence (Conseil d'Etat Société Télécoise) reconnaît la quasi personnalité fiscale aux succursales étrangères ; qu'au sens des conventions concernées, la notion d'intérêt inclut tous les revenus de créances qui trouvent leur source dans l'autre Etat quel que soit le débiteur et qu'il ne s'agit donc pas de bénéfices d'entreprises au sens desdites conventions ; que la circonstance que les succursales ne constituent pas des résidents au sens des conventions concernées ne fait pas obstacle à leur application ;

- qu'à titre subsidiaire, s'il devait être considéré que les crédits d'impôt en litige ne sont pas imputables, s'agissant de bénéfices d'entreprises et non d'intérêts, l'impôt sur les sociétés supporté par la société au titre des sommes ainsi reçues de ses succursales étrangères aurait été établi en contradiction avec les exigences des conventions concernées ;

Vu la décision par laquelle le délégué chargé de la direction des vérifications nationales et internationales a statué sur la réclamation préalable ;

Vu le mémoire, enregistré le 21 mai 2014 présenté par le délégué chargé de la direction des vérifications nationales et internationales qui conclut au rejet de la requête ;

Il soutient que les mouvements de fonds entre le siège d'une société et ses succursales ne peuvent en principe donner lieu à versement d'intérêts : que la requérante ne produit pas les éléments de fait et de droit de nature à justifier que les produits qualifiés d'intérêts pourraient être analysés comme tels selon le droit national ; que ces dotations de fonds aux succursales ne constituent pas par nature des prêts ; que la doctrine administrative et les conventions concernées, ne traitent que des véritables opérations commerciales remplissant les conditions pour être qualifiées ainsi ; que les conventions concernées excluent la qualification d'intérêts aux sommes en litige ayant transité entre le siège et les succursales étrangères ; que les sommes en litige relevant au contraire de la catégorie des bénéfices des entreprises, c'est à bon droit qu'elles ont été prises en compte dans les bénéfices du siège et soumises à l'impôt sur les sociétés ; que la requérante ne peut se prévaloir d'aucune double imposition au sens des conventions concernées ; que les conventions ne sont pas applicables aux succursales qui n'ont pas la qualité de résident au sens de ces conventions ; que la demande présentée à titre subsidiaire est irrecevable en l'absence de réclamation préalable ; que, sur le fond, aucun motif fiscal ne permet de corriger en France l'imposition des produits en cause au titre des bénéfices de la requérante ; qu'une telle demande ne saurait être formulée qu'auprès des autorités locales des Etats concernés ;

Vu le mémoire, enregistré le 22 septembre 2014, présenté par la SA BNP Paribas qui conclut aux mêmes fins que sa requête, par les mêmes moyens ;

Elle soutient, en outre, que sa demande subsidiaire vise à obtenir la décharge du même quantum d'imposition sur un autre fondement juridique et n'est donc pas irrecevable ;

Vu le mémoire, enregistré le 20 janvier 2015, présenté par le délégué chargé de la direction des vérifications nationales et internationales qui conclut aux mêmes fins que ses précédentes écritures, par les mêmes moyens ;

Il soutient, en outre, qu'il appartient à la requérante de produire les contrats de prêts relatifs aux impositions en litige et d'établir et que les montants qui lui ont été versés par les succursales ont constitué la rémunération de prêts qu'elle leur a consentis et que ceux-ci ont été effectivement enregistrés comme des emprunts dans leurs comptes ; qu'en l'absence de conventions produites, la preuve que les prêts ont été consentis dans des conditions de concurrence normale n'est pas apportée ; que la requérante ne démontre pas qu'elle entre dans le champ d'application de la doctrine administrative dont elle se prévaut ;

Vu les autres pièces des dossiers ;

Vu les conventions fiscales conclues entre la France et la Thaïlande le 27 décembre 1974, la Chine le 30 mai 1984, l'Inde le 29 septembre 1992, les Philippines le 9 janvier 1975 et Singapour le 9 septembre 1974 ;

Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

Vu le code de justice administrative ;

Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;

Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 26 janvier 2015 :

- le rapport de Mme Gaillard, premier conseiller ;

- et les conclusions de M. Marmier, rapporteur public ;

1. Considérant que la SA BNP Paribas a fait l'objet d'une vérification de comptabilité au titre des exercices clos en 2005, 2006 et 2007 à l'issue de laquelle la direction des vérifications nationales et internationales a remis en cause l'imputation de crédits d'impôt, sur le fondement des conventions fiscales liant la France à la Chine, aux Philippines, à l'Inde, à Singapour et à la Thaïlande, résultant de retenues à la source opérées sur des intérêts de prêts consentis par le siège français à ses succursales étrangères, dans les pays d'implantation de ces succursales ; que la SA BNP Paribas a également demandé l'imputation, refusée par la direction des grandes entreprises, des crédits d'impôt forfaitaires relatifs à des intérêts versés par ses succursales chinoises et philippines au titre de l'exercice clos en 2007 ; que la SA BNP Paribas, par deux requêtes distinctes qu'il convient de joindre pour qu'il y soit statué par un seul jugement, demande, à titre principal, la décharge des cotisations d'impôt sur les sociétés et des intérêts et pénalités correspondants, résultant du refus de l'administration d'imputer en France les crédits d'impôt concernés au titre des exercices clos en 2005, 2006 et 2007 et, à titre subsidiaire, la décharge des cotisations d'impôt sur les sociétés qu'elle a payées en France au titre des intérêts, s'ils devaient être qualifiés de bénéfices d'entreprises au sens des conventions applicables ;

2. Considérant qu'une convention bilatérale conclue en vue d'éviter les doubles impositions ne peut pas, par elle même, directement servir de base légale à une décision relative à l'imposition et qu'il incombe au juge de l'impôt, lorsqu'il est saisi d'une contestation relative à une telle convention, de se placer d'abord au regard de la loi fiscale nationale pour rechercher si, à ce titre, l'imposition contestée a été valablement établie avant de déterminer si cette convention fait ou non obstacle à l'application de la loi fiscale ;

3. Considérant qu'aux termes de l'article 220 du code général des impôts dans sa rédaction applicable : " 1. a) Sur justifications, la retenue à la source à laquelle ont donné ouverture les revenus des capitaux mobiliers, visés aux articles 108 à 119, 238 septies B et 1678 bis, perçus par la société ou la personne morale est imputée sur le montant de l'impôt à sa charge en vertu du présent chapitre. /Toutefois, la déduction à opérer de ce chef ne peut excéder la fraction de ce dernier impôt correspondant au montant desdits revenus. / b) En ce qui concerne les revenus de source étrangère visés aux articles 120 à 123, l'imputation est limitée au montant du crédit correspondant à l'impôt retenu à la source à l'étranger ou à la décote en tenant lieu, tel qu'il est prévu par les conventions internationales. (…) " ;

4. Considérant qu'aux termes de l'article 4 de la convention franco-philippine du 9 janvier 1975 modifiée : " 1. Au sens de la présente Convention, l'expression " résident d'un Etat contractant " désigne toute personne qui, en vertu de la législation de cet Etat, y est assujettie à l'impôt (…) mais n'inclut pas les personnes qui ne sont assujetties à l'impôt dans cet Etat que pour les revenus qu'elles tirent de source situées dans ledit Etat " ; que la succursale philippine de la SA BNP Paribas, qui est dépourvue de personnalité morale et dont seuls les bénéfices qui lui sont imputables sont imposables dans cet Etat, n'a pas la qualité de résident au sens des stipulations précitées ; que, par suite, aucune stipulation de cette convention ne pouvait faire obstacle à l'application de la loi fiscale nationale ; qu'il suit de là, alors au demeurant qu'il ne résulte pas de l'instruction qu'elle ait subi une imposition localement dans ce pays au titre des intérêts versés à son siège, que la SA BNP Paribas n'est pas fondée à demander le bénéfice de l'imputation d'un crédit d'impôt au titre de cette convention ;

5. Considérant qu'en vertu du 1. des articles 4 des conventions franco-chinoise du 30 mai 1984 modifiée, franco-singapourienne du 9 septembre 1974 modifiée, franco-indienne du 29 septembre 1992 et franco-thaïlandaise du 27 décembre 1974, l'expression " résident d'un Etat contractant " désigne toute personne qui, en vertu de la législation de cet Etat, y est assujettie à l'impôt, au titre notamment d'un établissement stable tel qu'une succursale ; qu'il résulte des articles 10 § 1 et 5 de la convention franco-chinoise, 12 § 1 et 7 de la convention franco-singapourienne, 12 § 1 et 5 de la convention franco-indienne et 11 § 1 et 5 de la convention franco-thaïlandaise, que les intérêts provenant d'un Etat contractant payés à un résident de l'autre Etat contractant sont imposables dans cet autre Etat, à moins notamment que le bénéficiaire des intérêts, résident d'un Etat contractant, exerce, dans l'autre Etat contractant d'où proviennent les intérêts, une activité par l'intermédiaire d'un établissement stable qui y est situé et que la créance génératrice des intérêts s'y rattache effectivement, les stipulations de l'article 7 étant dans ce cas applicables ; qu'aux termes de l'article 7 de ces conventions : " 1. Les bénéfices d'une entreprise d'un Etat contractant ne sont imposables que dans cet Etat à moins que l'entreprise n'exerce son activité dans l'autre Etat contractant par l'intermédiaire d'un établissement stable qui y est situé. Si l'entreprise exerce son activité d'une telle façon, les bénéfices de l'entreprise sont imposables dans l'autre Etat contractant mais uniquement dans la mesure où ils sont imputables " à cet " établissement stable. " ;

6. Considérant qu'il résulte de l'instruction que les intérêts versés par les succursales chinoises, singapourienne, indienne et thaïlandaise au siège français de la SA BNP-Paribas en rémunération de prêts consentis par ce siège, pour les besoins de leur financement, se rapportent, de ce fait, à des créances se rattachant effectivement à ces succursales ; que les stipulations précitées de l'article 7 des conventions, relatives aux bénéfices de l'entreprise, sont dès lors applicables ; que ne s'agissant toutefois pas de bénéfices imputables à l'activité économique des succursales, ces intérêts n'étaient dès lors imposables qu'en France ;

7. Considérant que s'il n'est pas sérieusement contesté que ces intérêts ont été imposés localement dans les Etats où sont implantées les succursales, la requérante ne peut prétendre à l'application des articles 22 de la convention franco-chinoise, 23 de la convention franco-thaïlandaise, 24 de la convention franco-singapourienne et 25 de la convention franco-indienne, visant à éliminer les doubles impositions, dès lors que ces stipulations n'ouvrent pas droit au bénéfice d'un crédit d'impôt en France dans le cas où, comme en l'espèce, la convention désigne la France comme Etat d'imposition ;

8. Considérant que la SA BNP-Paribas n'est pas fondée à se prévaloir des énonciations du § 41 de la documentation administrative 4 H-1414 mise à jour au 1er mars 1995, relative aux avances consenties par un siège à sa succursale étrangère, qui ne font pas de la loi fiscale une interprétation différente de ce qui précède ; qu'elle n'entre pas dans les prévisions de l'instruction 4 H 8 07 du 31 décembre 2007 qui traite de la sous-capitalisation ;

9. Considérant, enfin, que les conclusions présentées à titre subsidiaire par la SA BNP Paribas tendant à se voir restituer le montant de l'impôt sur les sociétés qu'elle a payé en France au titre des intérêts perçus en provenance de ses succursales chinoises et philippine, s'ils devaient être qualifiés de bénéfices d'entreprises, doivent être, en tout état de cause, rejetées, la SA BNP Paribas n'étant à ce titre, comme il a été dit au point 7, imposable qu'en France ;

10. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que la SA BNP Paribas n'est pas fondée à demander la décharge des impositions litigieuses ; qu'en conséquence, les conclusions des requêtes tendant au bénéfice de l'article L. 761-1 du code de justice administrative doivent être rejetées ;

DÉCIDE :

Article 1er : Les requêtes n° 1303525 et 1308999 de la SA BNP Paribas sont rejetées.

Article 2 : Le présent jugement sera notifié à la SA BNP Paribas et aux délégués chargés de la direction des grandes entreprises et de la direction des vérifications nationales et internationales.